Umgründungen um Steuerrecht

Vorwort

Einleitung

Kapitel 1Verschmelzung

1.1Vorgang
1.2Verschmelzungsarten
1.2.1Verschmelzung zur Aufnahme/zur Neugründung
1.2.2Verschmelzung verbundener/nicht verbundener Gesellschaften
1.2.3Auslandsbezug der Verschmelzung
1.3Stichtag und Rückwirkungsfiktion
1.4Bilanzen anlässlich der Verschmelzung
1.4.1Unternehmensrechtliche Schlussbilanz
1.4.2Steuerrechtliche Verschmelzungsbilanz
1.4.3Nachweis des positiven Wertes
1.5Übernahme des Vermögens durch die übernehmende Gesellschaft
1.5.1Übernahme der Salden
1.5.2Ausweis von Buchdifferenzen nach der Verschmelzung
1.5.3Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
1.5.4Steuerliche Buchwertfortführung
1.5.5Confusio
1.5.6Internationale Schachtelbeteiligung
1.5.7Ausschüttungsfiktion bei der Verschmelzung von passiven Gesellschaften
1.6Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
1.6.1Übergang des Verlustvortrags der übertragenden Gesellschaft
1.6.2Einschränkungen der Übertragbarkeit
1.6.3Verlustvortrag der übernehmenden Gesellschaft
1.6.4Mantelkauf
1.7Auswirkungen auf Ebene der Gesellschafter
1.7.1Grundsatz der Identitätsfiktion
1.7.2Beteiligungen natürlicher Personen im Privatvermögen
1.7.3Entstehen und Wegfall internationaler Schachtelbeteiligungen
1.8Grunderwerbsteuer
1.9Umsatzsteuer
1.10Lohnsteuer
1.11Äquivalenzverletzung

Kapitel 2Umwandlung

2.1Vorgang
2.2Umwandlungsarten
2.2.1Errichtende Umwandlung
2.2.2Verschmelzende Umwandlung
2.2.3Betriebserfordernis
2.2.4Steuerhängigkeit der stillen Reserven
2.3Stichtag und Rückwirkungsfiktion
2.4Bilanzen anlässlich der Umwandlung
2.4.1Unternehmensrechtliche Schlussbilanz
2.4.2Steuerrechtliche Umwandlungsbilanz
2.4.3Nachweis des positiven Wertes
2.5Übernahme des Vermögens durch den Rechtsnachfolger
2.5.1Übernahme der Salden
2.5.2Ausweis von Buchdifferenzen nach der Umwandlung
2.5.3Steuerliche Buchwertfortführung
2.5.4Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
2.6Besondere steuerliche Auswirkungen beim Rechtsnachfolger
2.6.1Wechsel der Gewinnermittlung
2.6.2Internationale Schachtelbeteiligung
2.6.3Zufluss- und Abflussfiktion
2.6.4Ausschüttungsfiktion
2.6.5Übertragung der Mindest-Körperschaftsteuer
2.6.6Wegfall der Befreiung von der Kapitalertragsteuer
2.7Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
2.7.1Übertragung von Verlustvorträgen
2.7.2Einschränkungen der Übertragbarkeit
2.7.3Zurechnung vortragsfähiger Verluste
2.7.4Eigene Verlustvorträge des Rechtsnachfolgers
2.8Ausscheiden eines Minderheitsgesellschafters
2.9Grunderwerbsteuer
2.10Umsatzsteuer
2.11Lohnsteuer

Kapitel 3Einbringung

3.1Vorgang
3.2Beteiligte
3.2.1Einbringender
3.2.2Übernehmender
3.3Zu übertragendes Vermögen
3.3.1Qualifiziertes Vermögen
3.3.2Nachweis des positiven Verkehrswertes
3.4Erfordernis einer Gegenleistung
3.4.1Grundsatz der Anteilsgewährung
3.4.2Unterbleiben der Anteilsgewährung
3.5Stichtag und Rückwirkungsfiktion
3.5.1Rückwirkender Einbringungsstichtag
3.5.2Anmeldung der Einbringung
3.5.3Persönliche Zurechnung des Einbringungsvermögens am Stichtag
3.6Erforderliche Bilanzen
3.6.1Stichtagsbilanz
3.6.2Einbringungsbilanz
3.7Auswirkungen beim Einbringenden
3.7.1Zurechnung zum Einbringenden bis Stichtag
3.7.2Bewertung des eingebrachten Vermögens
3.7.3Rückwirkende Gestaltung des Einbringungsvermögens
3.8Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft
3.8.1Übernahme der Salden
3.8.2Ausweis von Buchdifferenzen nach der Einbringung
3.8.3Steuerliche Bewertung
3.8.4Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
3.8.5Wechsel der Gewinnermittlung
3.8.6Ausschüttungsfiktion
3.8.7Rechtsbeziehungen zum Einbringenden
3.8.8Internationale Schachtelbeteiligung
3.9Auswirkung auf Ebene des Gesellschafters
3.9.1Bewertung der Gegenleistungsanteile
3.9.2Gegenleistungsanteile bei natürlichen Personen
3.9.3Internationale Schachtelbeteiligung
3.10Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
3.10.1Übergang des Verlustvortrags des Einbringenden
3.10.2Einschränkungen der Übertragbarkeit
3.10.3Verlustvortrag der übernehmenden Gesellschaft
3.10.4Mantelkauf
3.11Grunderwerbsteuer und Gebühren
3.11.1Grunderwerbsteuer
3.11.2Gebühren
3.12Umsatzsteuer
3.13Lohnsteuer
3.14Äquivalenzverletzung

Kapitel 4Zusammenschluss

4.1Vorgang
4.2Beteiligte
4.2.1Übertragender
4.2.2Übernehmende Personengesellschaft
4.3Zu übertragendes Vermögen
4.3.1Qualifiziertes Vermögen
4.3.2Nachweis des positiven Verkehrswertes
4.4Stichtag und Rückwirkungsfiktion
4.4.1Rückwirkender Zusammenschlussstichtag
4.4.2Anmeldung des Zusammenschlusses
4.4.3Persönliche Zurechnung des übertragenen Vermögens am Stichtag
4.5Erforderliche Bilanzen
4.5.1Stichtagsbilanz
4.5.2Zusammenschlussbilanz
4.5.3Wechsel der Gewinnermittlung
4.6Auswirkungen beim Übertragenden
4.6.1Übertragender - Zurechnung bis Stichtag
4.6.2Bewertung des übertragenen Vermögens
4.6.3Rückwirkende Gestaltung des übertragenen Vermögens
4.7Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft
4.7.1Unternehmensrechtlicher Ansatz
4.7.2Steuerliche Bewertung
4.7.3Internationale Schachtelbeteiligung
4.7.4Wegfall der Befreiung von der Kapitalertragsteuer
4.7.5Übergang von Verlustvorträgen
4.8Maßnahmen gegen die Steuerlastverschiebung
4.8.1Grundsatz
4.8.2Verkehrswertzusammenschluss
4.8.3Kapitalkontenzusammenschluss
4.9Grunderwerbsteuer und Gebühren
4.9.1Grunderwerbsteuer
4.9.2Gebühren
4.10Umsatzsteuer
4.11Lohnsteuer
4.12Äquivalenzverletzung

Kapitel 5Realteilung

5.1Vorgang
5.2Beteiligte
5.2.1Teilende Gesellschaft
5.2.2Übernehmender Nachfolgeunternehmer
5.3Zu übertragendes Vermögen
5.3.1Qualifiziertes Vermögen
5.3.2Nachweis des positiven Verkehrswertes
5.4Gegenleistung - Ausgleichszahlungen
5.5Stichtag und Rückwirkungsfiktion
5.5.1Rückwirkender Teilungsstichtag
5.5.2Anmeldung der Realteilung
5.5.3Persönliche Zurechnung des übertragenen Vermögens am Stichtag
5.6Erforderliche Bilanzen
5.6.1Stichtagsbilanz
5.6.2Teilungsbilanz
5.6.3Wechsel der Gewinnermittlung
5.7Auswirkungen beim Übertragenden
5.7.1Zurechnung zur Mitunternehmerschaft bis zum Stichtag
5.7.2Bewertung des übertragenen Vermögens
5.7.3Rückwirkende Gestaltung des übertragenen Vermögens
5.8Auswirkungen beim Nachfolgeunternehmer
5.8.1Unternehmensrechtlicher Ansatz
5.8.2Steuerliche Bewertung
5.8.3Internationale Schachtelbeteiligung
5.8.4Übergang des Verlustvortrags
5.9Maßnahmen gegen die Steuerlastverschiebung
5.9.1Allgemeines
5.9.2Ausgleichsposten
5.9.3Sonderausgleichsposten
5.9.4Gespaltene Betrachtung bei Buchwertübernahme von Altgrundstücken
5.10Grunderwerbsteuer und Gebühren
5.10.1Grunderwerbsteuer
5.10.2Gebühren
5.11Umsatzsteuer
5.12Lohnsteuer
5.13Äquivalenzverletzung

Kapitel 6Spaltung

6.1Vorgang
6.2Spaltungsarten
6.2.1Auf- und Abspaltung
6.2.2Spaltung zur Aufnahme und zur Neugründung
6.2.3Verhältniswahrende und nicht verhältniswahrende Spaltung
6.2.4Spaltung verbundener/nicht verbundener Gesellschaften
6.2.5Auslandsbezug der Spaltung
6.3Zu übertragendes Vermögen
6.3.1Qualifiziertes Vermögen
6.3.2Nachweis des positiven Verkehrswertes
6.4Stichtag und Rückwirkungsfiktion
6.4.1Rückwirkender Spaltungsstichtag
6.4.2Anmeldung der Spaltung
6.4.3Persönliche Zurechnung des übertragenen Vermögens am Stichtag
6.5Erforderliche Bilanzen
6.5.1Schlussbilanz
6.5.2Eröffnungsbilanz/Übernahmebilanz
6.5.3Spaltungsbilanz
6.5.4Steuerliche Bilanzen
6.6Auswirkungen bei der spaltenden Gesellschaft
6.6.1Zurechnung zur spaltenden Gesellschaft bis Stichtag
6.6.2Bewertung des übertragenen Vermögens
6.6.3Rückwirkende Gestaltung des übertragenen Vermögens
6.6.4Buchgewinn und Buchverlust
6.7Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft
6.7.1Übernahme der Salden
6.7.2Ausweis von Buchdifferenzen nach der Spaltung
6.7.3Steuerliche Bewertung
6.7.4Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
6.7.5Rechtsbeziehungen zur übertragenden Gesellschaft
6.7.6Internationale Schachtelbeteiligung
6.8Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
6.8.1Übergang des Verlustvortrags der spaltenden Gesellschaft
6.8.2Einschränkungen der Übertragbarkeit
6.8.3Verlustvortrag der übernehmenden Gesellschaft
6.8.4Mantelkauf
6.9Auswirkungen auf Ebene der Gesellschafter
6.9.1Bei verhältniswahrender Spaltung
6.9.2Bei nicht verhältniswahrender Spaltung
6.9.3Beteiligungen natürlicher Personen im Privatvermögen
6.9.4Internationale Schachtelbeteiligung
6.10Grunderwerbsteuer
6.11Umsatzsteuer
6.12Lohnsteuer
6.13Äquivalenzverletzung

Anhang

Stichwortverzeichnis

Umgründungen von Unternehmen können zu jeder Zeit ihre Aktualität für sich beanspruchen. Diese sind oftmals notwendig, um die passende Rechtsform zu erreichen. Was als passende Rechtsform verstanden wird, ist in jedem Einzelfall zu beurteilen und kann sich im Laufe der unternehmerischen Betätigung und beeinflusst durch geänderte Rahmenbedingungen ändern. Dies im Zeitablauf vielfach auch mehrmals. Das Umgründungssteuergesetz regelt in sechs Artikeln die steuerlichen Konsequenzen von sechs verschiedenen Umgründungstypen, diese werden in den folgenden Kapiteln im Detail beschrieben. Die Ausführungen berücksichtigen den Stand der Gesetzeslage per Frühjahr 2022. Im Vergleich zur zweiten Auflage, die den Stand per Anfang 2015 berücksichtigte, sind in der Zwischenzeit zahlreiche für Umgründungen relevante Neuerungen zu beachten. Diese sind zum einen durch gesetzliche Neuregelungen verursacht, inbesondere der Neukonzeptionierung der Entstrickungsbesteuerung bzw Wegzugsbesteuerung (Ratenzahlungskonzept), der Grunderwerbsteuer (Anknüpfung an den Grundstückswert) oder der Ausschüttungssperre bei unternehmensrechtlichen Aufwertungen. Zum anderen führen die Rechtsprechung sowie die laufenden Wartungen der Umgründungssteuer-Richtlinien durch die Finanzverwaltung zu Änderungen in der praktischen Handhabung von Umgründungen. Ziel dieses Buches ist es, allen Anwendern einen fundierten Einstieg in und Überblick über die Umgründungspraxis zu bieten. Bewusst soll kein Anspruch dahingehend gelegt werden, sämtliche Aspekte und Problembereiche von Umgründungen vollständig abzudecken. Vielmehr steht die Absicht, die Umgründungsvorgänge verständlich darzustellen, im Vordergrund. Zahlreiche Beispiele sollen helfen, die vielfältigen Problemstellungen zu veranschaulichen. Der Fokus dieses Buches liegt in den steuerlichen und bilanziellen Auswirkungen von Umgründungen. Klarerweise haben Umgründungen auch zahlreiche andere rechtliche und wirtschaftliche Implikationen. Auf einige besonders bedeutsame Aspekte wird zur Abrundung hingewiesen. Um den Fokus auf die wesentlichen steuerlichen und bilanziellen Fragen und praxisrelevanten Zusammenhänge zu behalten, wurden bewusst darüber hinausgehende Bereiche ausgeklammert. Dazu zählen insbesondere Spezialfragen bei grenzüberschreitenden Umgründungen, Umgründungen innerhalb von Unternehmensgruppen oder auch Mehrfachzüge zum selben Stichtag. Bei der Spaltung wurde zugunsten der Handelsspaltung von einer Darstellung der Steuerspaltung abgesehen. Mein aufrichtiger Dank gilt Herrn Dkfm. Herbert Reiter, der mein Interesse für das Umgründungssteuerrecht geweckt und den Beginn meiner steuerlichen Praxis entscheidend geprägt hat. Zu Dank bin ich selbstverständlich auch meinen akademischen Lehrern Herrn Univ.-Prof Dr. Wolfgang Gassner, Herrn Univ.-Prof. DDr. Eduard Lechner und Herrn Univ.-Prof. Dr. Michael Lang verpflichtet. Danken möchte ich auch meinen Kollegen Dr. Martina Gruber, Dr. Michael Wenzl und Dr. Matthias Mayer, aber auch Kollegen in der „Umgründungs-Community“ für unsere zahlreichen, oftmals intensiven und zumal kontroversiellen Diskussionen zu den verschiedensten Umgründungsthemen, die maßgeblich dazu beitrugen, das Buch umfassend, aktuell, praxisnah und lebendig zu halten. Besonders bedanken möchte ich mich bei meiner Familie, meiner Frau Christina und meinen beiden Söhnen Marcus und Georg, die mir während der Überarbeitung dieses Buches mit Verständnis und Unterstützung zur Seite gestanden sind. Wien, im März 2022 Der Autor

Kapitel 1: Verschmelzung 1.1Vorgang Eine Verschmelzung hat zum Inhalt, dass sich zwei oder mehrere Gesellschaften mit eigener Rechtspersönlichkeit (zB GmbH, AG) vereinigen. Dies hat zum Ergebnis, dass die „wegverschmolzene“ Kapitalgesellschaft zur Gänze auf die aufnehmende Kapitalgesellschaft übertragen wird und damit ihr juristisches Leben beendet. Die übertragende Gesellschaft geht somit durch die Verschmelzung unter. Den wesentlichsten Anwendungsbereich haben Verschmelzungen für Kapitalgesellschaften. Aus österreichischer Sicht sind dies die GmbH und die AG. Allerdings beschränkt sich das Umgründungssteuerrecht nicht nur auf rein inländische Verschmelzungen. Durch die Verschmelzung werden sämtliche Aktiva und Passiva, Rechte und Pflichten auf die aufnehmende Kapitalgesellschaft übertragen. Diese Übertragung erfolgt unter Gesamtrechtsnachfolge, somit automatisch und ohne Notwendigkeit einer Zustimmung zB von Vertragspartnern. Die Verschmelzung und somit auch diese Übertragung werden wirksam, wenn die Verschmelzung im Firmenbuch eingetragen wird. HINWEIS: Ungeachtet der Wirkung der Gesamtrechtsnachfolge ist insbesondere zu beachten: - Von der Wirkung der Gesamtrechtsnachfolge sind sogenannte höchstpersönliche Rechte (zB Vorkaufsrechte) nicht erfasst. Diese gehen mit der Verschmelzung unter. - Bei Mietverhältnissen ist zu beachten, dass dem Vermieter das Recht auf Erhöhung auf den ortsüblichen Mietzins zustehen kann. - Ganz allgemein ist zu überprüfen, ob in Verträgen Klauseln bestehen, die auch bei Gesamtrechtsnachfolge zur Anwendung kommen (zB Zustimmungsrechte Dritter). - Auch wenn Dienstverhältnisse in Gesamtrechtsnachfolge übergehen, sind die arbeitsrechtlichen Bestimmungen des AVRAG zu beachten (zB Kollektivvertrags-Zugehörigkeit, Kündigungsschutz uam). - Durch Verschmelzungen gehen Organe der übertragenden nicht auf die übernehmende Gesellschaft über. Soll somit eine bei der übertragenden Gesellschaft als Geschäftsführer oder Prokurist bestellte Person nach Verschmelzung eine solche Funktion in der aufnehmenden Gesellschaft übernehmen, ist dafür eine eigene Bestellung in der aufnehmenden Gesellschaft notwendig.   HINWEIS: Für eine Verschmelzung besteht kein Betriebserfordernis, dh eine Gesellschaft kann auch dann eine übertragende Gesellschaft sein, wenn sie keine betriebliche Tätigkeit ausübt (zB reine Holding, lediglich Liegenschaftsvermögen, uäm). Dies gilt sowohl für gesellschaftsrechtliche wie auch steuerliche Zwecke (steuerlich hingegen anders bei der Umwandlung, siehe Pkt 2.2.3). Wesentlichste Elemente beim Verschmelzungsvorgang sind der Verschmelzungsvertrag und die Beschlüsse der Generalversammlungen/Hauptversammlungen der beteiligten Gesellschaften. Grundsätzlich sind darüber hinaus Verschmelzungsberichte, Verschmelzungsprüfungen sowie eine Vorabeinreichung der Verschmelzungsunterlagen beim Firmenbuch bzw in elektronischer Form in der Ediktsdatei und deren Auflegung am Sitz der Gesellschaft (oder Veröffentlichung auf der Internetseite des Unternehmens) bzw Zusendung an die Gesellschafter vor der Beschlussfassung notwendig. Vereinfachend kann – sofern alle Gesellschafter zustimmen – auf diese Erfordernisse verzichtet werden. HINWEIS: Bei Verschmelzungen einer Tochtergesellschaft up-stream auf ihre 100%-Muttergesellschaft (siehe Pkt 1.2.2.2.a) ist ein Gesellschafterbeschluss der übertragenden Tochtergesellschaft nicht erforderlich. Ein Gesellschafterbeschluss der aufnehmenden Muttergesellschaft ist bereits ab einer Beteiligungsquote von 90% nicht notwendig. --- Kapitel 6: Spaltung 6.1Vorgang Bei einer Spaltung wird bestimmtes Vermögen von der spaltenden Kapitalgesellschaft auf eine (oder mehrere) übernehmende Kapitalgesellschaft(en) übertragen. Die spaltende Gesellschaft kann weiter bestehen oder untergehen. Die Spaltung ist somit das Gegenstück zur Verschmelzung, die ein Zusammengehen ganzer Gesellschaften zum Inhalt hat. Grundsätzlich erhalten die Gesellschafter der spaltenden Gesellschaft als Gegenleistung Anteile an der übernehmenden Gesellschaft. HINWEIS: Von der sogenannten Handelsspaltung (dieser liegt das Spaltungsgesetz zu Grunde) ist die „Steuerspaltung“ zu unterscheiden. Für die „Steuerspaltung“ – diese wird nicht näher behandelt – sind die gesellschaftsrechtlichen Vorschriften des Spaltungsgesetzes nicht maßgeblich. Im Zuge der Spaltung wird das abgespaltene Vermögen unter Teilgesamtrechtsnachfolge auf die übernehmende Gesellschaft übertragen. Diese Übertragung erfolgt somit automatisch und bedarf keiner Zustimmung zB von Vertragspartnern. Die Spaltung wird durch die Eintragung im Firmenbuch wirksam. HINWEIS: Auch bei Gesamtrechtsnachfolge gilt es insbesondere zu beachten: - Von der Wirkung der Gesamtrechtsnachfolge sind sogenannte höchstpersönliche Rechte (zB Vorkaufsrechte) nicht erfasst. Diese gehen im Wege der Spaltung nicht über, sondern verbleiben bei der spaltenden Gesellschaft. - Werden Mietverhältnisse übertragen, ist zu beachten, dass dem Vermieter das Recht auf Erhöhung auf den ortsüblichen Mietzins zustehen kann. - Ganz allgemein ist zu überprüfen, ob in das übertragene Vermögen betreffenden Verträgen Klauseln bestehen, die auch bei Gesamtrechtsnachfolge zur Anwendung kommen (zB Zustimmungsrechte Dritter). - Auch wenn die Dienstverhältnisse, die sich auf das abgespaltene Vermögen beziehen, in Gesamtrechtsnachfolge übergehen, sind die arbeitsrechtlichen Bestimmungen des AVRAG zu beachten (zB Kollektivvertrags-Zugehörigkeit, Kündigungsschutz uam). - Durch Spaltung gehen Organe der übertragenden nicht auf die übernehmende Gesellschaft über, auch wenn diese das übertragene Vermögen betreffen. Soll somit eine bei der übertragenden Gesellschaft als Geschäftsführer oder Prokurist bestellte Person nach Spaltung eine solche Funktion in der übernehmenden Gesellschaft bekleiden, ist dafür eine eigene Bestellung in der übernehmenden Gesellschaft notwendig. Wesentlichste Elemente beim Spaltungsvorgang sind einerseits der Spaltungsplan (bei Spaltungen zur Neugründung) bzw Spaltungs- und Übernahmsvertrag (bei Spaltungen zur Aufnahme) – im Folgenden für beides vereinfachend Spaltungsvertrag – und die Beschlüsse der Generalversammlungen/Hauptversammlungen der beteiligten Gesellschaften. Darüber hinaus sind eine Restvermögensprüfung (siehe Pkt 6.5.3) und im Fall einer Neugründung oder Kapitalerhöhung der aufnehmenden Gesellschaft eine Gründungs- bzw Sacheinlagenprüfung (siehe Pkt 6.5.2) erforderlich. Unter dem Blickwinkel des zeitlichen Ablaufes ist wesentlich, dass mindestens ein Monat vor Beschlussfassung durch die Hauptversammlung/Generalversammlung der Spaltungsvertrag (inklusive dazugehöriger Bilanzen, siehe dazu Pkt 6.5.1 bis 6.5.3) beim Firmenbuch voreinzureichen und ein diesbezüglicher Hinweis im Amtsblatt zur Wiener Zeitung oder in elektronischer Form in der Ediktsdatei zu veröffentlichen sind. Grundsätzlich sind darüber hinaus Spaltungsberichte und Spaltungsprüfungen sowie das Auflegen der Spaltungsunterlagen am Sitz der Gesellschaft mindestens einen Monat vor der Beschlussfassung zur Einsichtnahme bzw Zusendung an die Gesellschafter notwendig (oder diese Unterlagen auf der im Firmenbuch eingetragenen Internetseite der Gesellschaft zugänglich zu machen). Vereinfachend kann – sofern alle Gesellschafter zustimmen – auf diese Erfordernisse zum Teil verzichtet werden. HINWEIS: Bei einer verhältniswahrenden Spaltung zur Neugründung (Achtung: nicht hingegen bei einer Spaltung zur Aufnahme) sind verschiedene Berichte und Prüfungen sowie eine Zwischenbilanz nicht erforderlich. Die Restvermögensprüfung (siehe Pkt 6.5.3) sowie die Gründungsprüfung (siehe Pkt 6.5.2) sind hin¬gegen – wegen des Gläubigerschutzes – weiterhin unverzichtbar. Der Ablauf einer Spaltung ist somit ein vergleichsweise komplexer Vorgang. Zu beachten ist die spezielle Haftungssituation, die durch die Spaltung entsteht. Jede Gesellschaft haftet für diese Verbindlichkeiten, die ihr nach dem Spaltungsvertrag zugeordnet sind. Darüber hinaus haften sämtliche an der Spaltung beteiligten Gesellschaften solidarisch für alle Verbindlichkeiten der Gesellschaft, die bis zur Firmenbucheintragung begründet wurden. Durch diese Solidarhaftung haften die an der Spaltung beteiligten Gesellschaften auch für jene Verbindlichkeiten, die ihnen nach dem Spaltungsvertrag nicht zugeordnet wurden. Die Solidarhaftung ist allerdings der Höhe nach mit dem Nettoaktivvermögen, das der jeweiligen Gesellschaft durch die Spaltung zugeordnet wurde, begrenzt.   6.2Spaltungsarten 6.2.1Auf- und Abspaltung Je nachdem, ob die spaltende Gesellschaft durch die Spaltung untergeht oder weiter besteht, liegt eine Aufspaltung oder Abspaltung vor. In der Praxis überwiegen die Abspaltungen. Bei der Aufspaltung überträgt die spaltende Gesellschaft jeweils qualifiziertes Vermögen (siehe Pkt 6.3.1) auf (mindestens) zwei übernehmende Gesellschaften. Die spaltende Gesellschaft wird gleichzeitig ohne weitere Abwicklung beendet und geht somit durch die Spaltung unter. Bei der Abspaltung überträgt die spaltende Gesellschaft qualifiziertes Vermögen an eine (oder mehrere) übernehmende Gesellschaft(en), bleibt allerdings weiterhin bestehen. Somit wird nur ein Teil ihres gesamten Vermögens übertragen. Das abgespaltene Vermögen muss ein qualifiziertes Vermögen (siehe Pkt 6.3.1) sein. Für das in der spaltenden Gesellschaft verbleibende Vermögen (Restvermögen) besteht hingegen dieses Erfordernis eines qualifizierten Vermögens nicht. Somit können im Rest¬vermögen auch einzelne Wirtschaftsgüter, wie zB Grundvermögen, verbleiben. 6.2.2Spaltung zur Aufnahme und zur Neugründung Je nachdem, ob die übernehmende Gesellschaft erst durch die Spaltung entsteht oder bereits vor der Spaltung bestanden hat, handelt es sich um eine Spaltung zur Neugründung oder zur Aufnahme. Bei der Spaltung zur Neugründung wird das Vermögen auf eine neu zu gründende Gesellschaft übertragen. Das heißt, dass die aufnehmende Gesellschaft erst durch die Spaltung entsteht und das Nennkapital durch die spaltungsbedingte Übernahme des Vermögens aufgebracht wird. Die Gesellschafter der spaltenden Gesellschaft erhalten als Gegenleistung für den Vermögensabgang bei der spaltenden Gesellschaft Anteile an der neuen Gesellschaft. Bei der Spaltung zur Aufnahme wird das übertragene Vermögen durch eine bereits bestehende Gesellschaft übernommen. Es ist zulässig, dass die übernehmende Gesellschaft (auch kurz) vor der Spaltung errichtet wird. Die Gesellschafter der spaltenden Gesellschaft erhalten (grundsätzlich) als Gegenleistung für den Vermögensabgang bei der spaltenden Gesellschaft in der Regel neue Anteile an der übernehmenden Gesellschaft. 6.2.3Verhältniswahrende und nicht verhältniswahrende Spaltung Je nachdem, ob in Bezug auf das übertragene Vermögen die Struktur der Gesellschafter gleich bleibt oder sich verändert, gilt die Spaltung als verhältniswahrend oder nicht verhältniswahrend. Für eine verhältniswahrende Spaltung ist bei der Beschlussfassung eine ¾-Mehrheit erforderlich, bei einer nicht verhältniswahrenden Spaltung hingegen eine 90%-Mehrheit. Ein größeres Mehrheitserfordernis kann durch Gesellschaftsvertrag bzw Satzung vorgesehen werden. Der Zustimmung aller Gesellschafter bedürfen sogenannte squeeze-out oder cash-box Spaltungen. Zu den steuerlichen Auswirkungen auf Gesellschafterebene siehe Pkt 6.9.