Die ertragsteuerneutrale und identitätswahrende Sitzverlegung der GmbH in Mitgliedstaaten der Europäischen Union (eBook)

Dr. José A. Campos Nave, EMBA (Accounting & Controlling), promovierte bei Prof. Dr. Christoph Watrin am Institut für Unternehmensrechnung und -besteuerung der Universität Münster. Er ist als Fachanwalt für Steuer-, Handels- und Gesellschaftsrecht tätig.

Geleitwort 7
Vorwort 8
Tabellenverzeichnis 26
Einführung 27
A. Problemstellung 29
I. Europäische und deutsche Gestaltungsalternativen 29
II. Sitzverlegung einer Gesellschaft 33
III. GmbH als Mittelstandsrechtsform 34
IV. Untersuchungsgegenstand 36
B. Vorgehensweise der Untersuchung 37
1. Kapitel Betriebswirtschaftliche Ausgangssituation für die Sitzverlegung in das EU-Ausland 39
A. Zielvorgaben eines Unternehmens 39
I. Eingangsbetrachtung 39
II. Relative Steuerbarwertminimierung 39
B. Standortfaktoren für die Unternehmensentscheidung 41
I. Maßgebliche Standortfaktoren 42
1. Steuerquote des Standortes 42
2. Weitere Standortfaktoren 45
II. Internationaler Wettbewerb der Standorte 48
1. World Economic Forum – The Global Competitiveness Report 2007-2008 50
2. IMD Institute for Management Development World Competitiveness Year-book 2008 51
3. The World Bank – Doing Business 2008 53
4. Heritage Foundation – 2008 Index of Economic Freedom 54
5. Fraser Institute – Economic Freedom of the World 2007: Annual Report 56
6. Zusammenfassung 57
III. Auswahl der entscheidenden Standortfaktoren 58
1. Verfahren zur Standortwahl 59
a) Phase 1 der Standortwahl 59
b) Phase 2 der Standortwahl 60
c) Phase 3 der Standortwahl 60
2. Die steuerlichen Wirkungen der Sitzverlegung als Entscheidungsfaktor bei der Standortwahl 60
a) Nationale Standortwahl 61
b) Internationale Standortwahl 61
c) Liquiditätsauswirkungen der Sitzverlegungsbesteuerung 62
d) Sitzverlegungssteuern im Rechnungswesen des Unternehmens 63
e) Ansatz der Sitzverlegungssteuern im betrieblichen Rechnungswesen 63
C. Zwischenergebnis 64
2. Kapitel Gesellschaftsrechtliche und steuerrechtliche Grundlagen der Sitzverlegung einer GmbH in das EU-Ausland 66
1. TeilDas Gemeinschaftsrecht als Normengrundlage fürgesellschaftsrechtliche Gestaltungen und die steuerlichenKonsequenzen 66
A. Struktur des Gemeinschaftsrechts 66
I. Zielsetzung des Gemeinschaftsrechts 66
II. Rangverhältnis europarechtlicher Normen 67
1. Primärrecht 68
2. Sekundärrecht 68
3. Vereinbarkeit des Sekundärrechts mit dem Primärrecht 69
B. Das Gemeinschaftsrecht als vorrangiges Recht 70
I. Anwendungsvorrang des Gemeinschaftsrechts gegenüber deutschem Verfassungsrecht und einfachgesetzlichem Recht 70
II. Rechtliche Folgen einer EuGH-Entscheidung wegen eines Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht 71
III. Bindungswirkung der EuGH-Entscheidungen für den deutschen Gesetzgeber, die Finanzverwaltung und die Rechtsprechungsorgane 73
IV. Zeitliche Wirkung der EuGH-Entscheidungen 74
V. Eigene Rechtsansicht 76
C. Der Einfluss der europäischen Grundfreiheiten auf das Steuerrecht 77
I. Allgemeiner Prüfungsmaßstab bei europarechtlichen Grundfreiheiten 78
II. Der Einfluss des Europarechts auf das nationale Steuerrecht 80
1. Allgemeiner Schutzbereich der Grundfreiheiten im Steuerrecht 81
2. Allgemeiner Eingriff in den Schutzbereich 82
3. Allgemeine Rechtfertigungsgründe für Eingriffe in die Grundfreiheiten durch steuerrechtliche Normen 83
4. Rechtfertigungsbegründungen bei Besteuerungssachverhalten 84
a) Vermeidung von Steuervorteilen 85
b) Vereinfachung der Steuererhebungen 85
c) Fehlende Harmonisierung der direkten Steuern in der EU 85
d) Sicherstellung einer lückenlosen Besteuerung 85
e) Verhinderung von Steuermindereinnahmen 85
f) Negative Auswirkung auf die Haushaltslage 86
g) Verhinderung der Steuerflucht 86
h) Kohärenz des Steuerrechts 86
i) Kompensation der Diskriminierung durch anderweitige Vorteile 87
j) Entgegenstehende Doppelbesteuerungsabkommen 87
k) Fehlende Aufklärungsund Vollstreckungsmöglichkeit 87
l) Territorialitätsprinzip 88
m) Anerkannte Rechtfertigungsgründe 89
III. Eigene Rechtsansicht 89
D. Die Niederlassungsfreiheit (Art. 43, 48 EGV) als relevante Grundfreiheit bei der Sitzverlegung 90
I. Schutzbereich 90
II. Eingriff in den Schutzbereich 93
III. Europarechtliche Rechtfertigungsmöglichkeiten 94
E. Zwischenergebnis 95
2. Teil Gesellschaftsrechtliche Sitzverlegungsmöglichkeiten 96
A. Grundsätzliche Sitzverlegungsmöglichkeiten 96
B. Verlegung des Verwaltungssitzes einer Gesellschaft 99
I. Verlegung des Verwaltungssitzes nach deutschem Recht 99
1. Rechtsstand bis zum EuGH-Urteil 99
2. Die geltende Rechtsprechung des BGH bis zum 13.03.2003 102
3. Beschluss des BGH vom 30.03.2000 103
4. Rechtsprechungsänderung des BGH mit Urteil vom 13.03.2003 104
II. Verlegung des Verwaltungssitzes nach europäischem Recht 105
1. Die Daily Mail-Entscheidung des EuGH273 105
2. Die Centros-Entscheidung des EuGH275 107
3. Die Überseering-Entscheidung des EuGH278 108
4. Die X und Y Entscheidung des EuGH279 109
5. Die Inspire Art-Entscheidung des EuGH280 110
6. Die Lasteyrie du Saillant-Entscheidung des EuGH288 114
7. Die N-Entscheidung des EuGH297 116
8. Zwischenstand der EuGH-Rechtsprechung 118
9. Das Cartesio Vorlageverfahren des EuGH 120
10. Die Cartesio-Entscheidung des EuGH317 126
11. Verlegung des Verwaltungssitzes nach dem reformierten § 4a GmbHG 131
III. Zusammenfassung 132
C. Verlegung des Satzungssitzes einer Gesellschaft 132
I. Verlegung des Satzungssitzes de lege lata im deutschen Recht 132
1. Literaturund Rechtsprechungsansicht 133
2. Eigene Rechtsansicht 137
3. Zusammenfassung 138
II. Verlegung des Satzungssitzes nach europäischem Recht 138
1. Sitzverlegung auf der Grundlage des europäischen Primärrechts 138
2. Sitzverlegung auf der Grundlage einer Sitzverlegungsrichtlinie 142
3. Sitzverlegung unter Einbeziehung bisheriger europäischer Gestaltungsmöglichkeiten 144
4. Eigene Rechtsansicht 146
5. Zusammenfassung 149
D. Zwischenergebnis 150
3. Teil Ertragssteuerrechtliche Konsequenzen der Sitzverlegung 151
A. Systemprinzipien des Steuerrechts 152
I. Das Individualprinzip 152
II. Das Leistungsfähigkeitsprinzip 154
III. Das Markteinkommensprinzip 154
IV. Das Realisationsprinzip 155
V. Steuerliche Ersatzrealisationstatbestände 155
VI. Die Wegzugsbesteuerung als Ersatzrealisationstatbestand 156
VII. Spannungsfeld zwischen Doppelbesteuerungsabkommen und der Wegzugsbesteuerung 157
VIII. Steuerneutralität bei unternehmerischen Gestaltungen 157
IX. Eigene Rechtsansicht 159
X. Zusammenfassung 160
B. Die Entstrickungskonzeption beim Wegzug ins Ausland 160
I. Allgemeiner Entstrickungstatbestand des BFH und der Finanzverwaltung 161
II. Europarechtliche Würdigung 162
C. Die Wegzugsbesteuerung nach Einführung des SEStEG 164
I. Normierung der Entstrickungsregelungen 164
1. EU-Fusionsrichtlinie 164
2. Konzeption der steuerlichen Wegzugsnormen 165
II. Liquidationsbesteuerung (§ 11 Abs. 1 KStG) 166
1. Verlegung des Verwaltungssitzes 168
2. Verlegung des Satzungssitzes 168
3. Europarechtliche Würdigung 171
4. Eigene Rechtsansicht und Zusammenfassung 173
III. Wegzugsbesteuerung auf Ebene der GmbH (§ 12 Abs. 1 KStG) 174
1. Wegzugsbesteuerung bei Verlegung der Geschäftsleitung oder des Sitzes ins Ausland 174
a) Konzeption des § 12 Abs. 1 KStG 175
b) Rechtsfolge der Entstrickung bei Sitzverlegungen 182
2. Bewertungen der körperschaftssteuerlichen Konzeption zur Entstrickung 188
a) Prinzip der Sofortversteuerung 188
b) Einschränkung auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens 189
c) Erweiterung der Besteuerung bei Verbringung eines Wirtschaftsgutes in eine ausländische Betriebsstätte 190
d) Unbestimmtheit des Rechtsbegriffs „Beschränkung des Steuerrechts“ 191
e) Entstrickung durch Entnahme zum gemeinen Wert 191
f) Rückwirkung des Gesetzes 192
g) Ungleichbehandlung zwischen Kapitalgesellschaften und natürlichen Personen 192
h) Zuordnung der Wirtschaftsgüter zum Stammhaus 193
i) Erhöhung des Körperschaftssteuersatzes 194
j) Eigene Rechtsansicht 194
3. Vereinbarkeit der Konzeption der Wegzugsbesteuerung mit dem Europarecht 195
a) Vereinbarkeit mit der europäischen Fusionsrichtlinie 196
b) Vereinbarkeit mit der europäischen Niederlassungsfreiheit 202
c) Rechtsansicht der EU-Kommission 206
d) Eigene Rechtsansicht 208
IV. Wegzugsbesteuerung auf Ebene der Gesellschafter 210
1. Gesellschaftsanteile im Betriebsvermögen 211
a) Beschränkung oder Ausschluss des Besteuerungsrechts 211
b) Verzögerte Besteuerung 213
2. Gesellschaftsanteile im Privatvermögen 213
a) Beschränkung oder Ausschluss des Besteuerungsrechts 213
b) Verzögerte Besteuerung 214
3. Eigene Rechtsansicht und Zusammenfassung 215
D. Zwischenergebnis 216
3. Kapitel Gestaltungskonzepte zur europarechtskonformen Umsetzung und Ausgestaltung von Sitzverlegungen in das EU-Ausland 218
A. Gesellschaftsrechtliche Konzeption 219
I. Gesellschaftsrechtliche Anpassungen 219
II. Bewertung der Maßnahmen 219
B. Steuerrechtliche Konzeption 220
I. Steuerrechtliche Anpassungen 220
1. Anpassung der deutschen Steuernormen 221
a) Änderung von § 12 Abs. 1 KStG 221
b) Änderung von § 4 Abs. 1 S. 4 EStG 222
2. Anpassungen im Gemeinschaftsrecht 223
3. Ersatzloser Wegfall der Wegzugsbesteuerung mit Anpassung der Doppelbesteuerungsabkommen 224
4. Fortgeltende Wegzugsbesteuerung bei staatlichem Ziel der Missbrauchsabwehr 226
5. Anwendung der bisherigen Wegzugsbesteuerung auf Drittstaaten 226
6. Periodische Feststellung und Besteuerung der stillen Reserven 227
7. Besteuerung beim Wegzug mit anschließender Stundung bis zum Realisierungsfall 227
8. Wertverlustberücksichtigung zwischen Stundung und Veräußerung 228
9. Sicherheitsleistung zur Sicherung des Steueranspruchs 228
II. Bewertung der Maßnahmen 229
1. Abzulehnende Gestaltungsmöglichkeiten 229
2. Vorzugswürdige Gestaltungsmöglichkeiten 231
4. Kapitel Die wesentlichen Erkenntnisse der Untersuchung 234
A. Ergebnisse 234
B. Bewertung 237
C. Ausblick 240
D. 10 Thesen als Überprüfungsmaßstab der gesellschaftsrechtlichen und steuerlichen Regelungen bei Sitzverlegungen in das EU-Ausl 241
E. Verfasserempfehlung 242
F. Schlussbetrachtung 243
Bibliografie 244
EG-Vertrag, Europäische Verordnungen und Richtlinien 264
Entscheidungsregister 266