Jahresabschluss (eBook)

1.1 Bilanzierungs- und Buchführungspflicht

Buchführung und Bilanzierung sind nicht notwendigerweise eine Einheit. Es muss unterschieden werden zwischen der Verpflichtung, bestimmte Geschäftsvorfälle aufzuzeichnen (Aufzeichnungs- oder Buchführungspflicht) und der Verpflichtung zum Abschluss dieser Aufzeichnungen (Abschluss- oder Bilanzierungspflicht). So ist zwar die Buchführung Voraussetzung für einen Abschluss, jedoch gilt dies nicht umgekehrt. Auch ist es denkbar, dass eine Buchführung ordnungsgemäß ist, nicht jedoch der nachfolgende Abschluss.

Jeden Kaufmann trifft eine Reihe von Buchführungspflichten, die sich nicht nur aus dem HGB ergeben. Zwar wird Buchführung meistens als Synonym für die kaufmännische Buchführung des HGB angesehen, jedoch gibt es noch eine Reihe weiterer Buchführungspflichten, so z. B.

• bei Betrieben, die eine Besamungsstation betreiben, Aufzeichnungen u. a. über die Gewinnung, Abgabe und Verwendung des Samens nach § 18 Abs. 8 des Tierzuchtgesetzes (TierZG),

• weitreichende Aufzeichnungen über den Kauf und Verkauf von Medikamenten in Apotheken (§ 22 Apothekenbetriebsverordnung) oder

• haben Hebammen und Entbindungspfleger über die in Ausübung des Berufs getroffenen Feststellungen und Maßnahmen sowie über verabreichte und angewendete Arzneimittel die erforderlichen Aufzeichnungen (nach landesrechtlichen Vorschriften, so z. B. § 5 HebBOBbg) zu führen und mindestens zehn Jahre aufzubewahren (sog. Hebammenbuch).

1.1.1 Handelsrechtliche Regelungen

Die gesamten handelsrechtlichen Buchführungs- und Bilanzierungsregeln finden sich im Dritten Buch (§§ 238 – 339 HGB mit dem Titel »Handelsbücher«) des Handelsgesetzbuchs. Dieses Dritte Buch enthält die folgenden sechs Abschnitte:

• 1. Abschnitt (§§ 238 ff. HGB)

  Dieser Abschnitt enthält Vorschriften für Einzelkaufleute und Personengesellschaften, soweit diese nicht unter das Publizitätsgesetz fallen, und allgemeine Vorschriften für alle anderen Kaufleute.

• 2. Abschnitt (§§ 264 ff. HGB)

  Dieser Abschnitt enthält Spezialregelungen für Kapitalgesellschaften (AG, KGaA, GmbH).

  • für den Jahresabschluss (1. Unterabschnitt, §§ 264 ff. HGB),

  • den Konzernabschluss (2. Unterabschnitt, §§ 290 ff. HGB),

  • die Abschlussprüfung (3. Unterabschnitt, §§ 316 ff. HGB),

  • die Offenlegung (4. Unterabschnitt, §§ 325 ff. HGB),

  • die Verordnungsermächtigung für Formblätter und andere Vorschriften (5. Unterabschnitt, §§ 330 HGB) und

  • die Straf- und Bußgeldvorschriften (6. Unterabschnitt, §§ 331 ff. HGB).

Diese Spezialregelungen ergänzen die auch für Kapitalgesellschaften geltenden allgemeinen Regelungen des 1. Abschnitts.

• 3. Abschnitt (§§ 336 ff. HGB)

  Dieser Abschnitt enthält für Genossenschaften ergänzende Regelungen zusätzlich zu den Regelungen des 1. und 2. Abschnitts.

• 4. Abschnitt (§§ 340 ff. HGB)

  In diesem Abschnitt finden sich die Regelungen für bestimmte Geschäftszweige (z. B. Banken).

• 5. Abschnitt (§§ 342 f. HGB)

  Hier ist nur das zur Aufstellung weiterer Regeln installierte Rechnungslegungsgremium geregelt.

• 6. Abschnitt (§§ 342b ff. HGB)

  Die hier vorgesehene Prüfstelle für Rechnungslegung ist derzeit nicht eingerichtet.

Die handelsrechtliche Buchführungspflicht ergibt sich aus § 238 Abs. 1 S. 1 HGB, wonach jeder Kaufmann verpflichtet ist, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen. Kaufmann i. S. dieser Norm ist jeder Kaufmann gem. §§ 1 – 6 HGB.

Der nichtkaufmännische Kleingewerbetreibende (früher: Minderkaufmann) i. S. des § 1 Abs. 2, 2. Halbs. HGB braucht keine Bücher zu führen; für ihn ist es deshalb auch nicht notwendig, ein Inventar und eine Bilanz aufzustellen oder Briefabschriften aufzubewahren. Der Kleingewerbetreibende ist dadurch gekennzeichnet, dass sein Unternehmen keinen nach Art oder Umfang in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordert. Ob ein solcher Geschäftsbetrieb erforderlich ist, richtet sich eher nach qualitativen als nach quantitativen Merkmalen. Zur Einstufung als Kleingewerbetreibender kommt es damit auf den Umfang der Geschäfte, der Kreditfinanzierung und/oder den Bestand des Umlaufvermögens an, nicht dagegen auf den Wert eines einzelnen Geschäfts.1

Die formellen Anforderungen an die durch den Kaufmann zu führenden Bücher sind in § 239 HGB geregelt.

Durch § 241a HGB, der durch das BilMoG eingefügt wurde, werden einzelkaufmännische Kleinunternehmen von der Pflicht zur handelsrechtlichen Buchführung sowie zur Aufstellung des Inventars befreit (Buchführungsbefreiung). Es steht ihnen damit frei, ob sie die §§ 238 – 241 HGB anwenden. Mit diesem Wahlrecht ist die Befreiung von der Anfertigung des Jahresabschlusses verbunden (§ 242 Abs. 4 HGB).2 Voraussetzung dafür ist, dass der Einzelkaufmann am Stichtag zweier aufeinander folgender Geschäftsjahre3

• Umsatzerlöse bis einschließlich 600.000 Euro und

• einen Jahresüberschuss bis einschließlich 60.000 Euro

aufweist.4 Diese Einzelkaufleute sind deshalb – bei Vorliegen einer Steuerpflicht – lediglich zu einer Rechnungslegung im Sinne einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung gem. § 4 Abs. 3 EStG verpflichtet.5

Mit der Tatbestandsvoraussetzung, dass das Unterschreiten dieser Schwellenwerte an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren vorliegen muss, sollen eine gewisse Kontinuität in der Rechnungslegung erzeugt und der ständige Wechsel zwischen handelsrechtlicher Rechnungslegung und nur steuerlicher Rechnungslegung vermieden werden.

Obwohl das Steuerrecht die Zweijahresbetrachtung nicht kennt, verzichtet in der Praxis die Finanzverwaltung bei nur einmaliger Überschreitung der Schwellenwerte häufig auf die Erstellung eines Jahresabschlusses. Trotzdem wäre hier eine identische Regelung sinnvoll gewesen.

Es ist nicht erforderlich, dass ein Jahresabschluss nach Maßgabe der handelsrechtlichen Vorschriften aufgestellt wird, um festzustellen, dass eine gesetzliche Verpflichtung dazu nicht besteht. Es genügt hier, wenn nach überschlägiger Ermittlung unter Berücksichtigung der handelsrechtlichen Vorschriften zum Jahresabschluss ein Überschreiten der Schwellenwerte nicht zu erwarten ist. In entsprechender Weise ist fortdauernd zu überwachen, ob die Befreiungsvoraussetzungen vorliegen.6

Kleinstunternehmen, die nicht unter die vorstehende Ausnahme fallen (insbes. alle Kapitalgesellschaften), müssen kaufmännische Bücher führen; für diese soll jedoch über eine Änderung der EU-Richtlinie eine Befreiung herbeigeführt werden.7

Der buchführungspflichtige Kaufmann hat als Nebenpflicht, die geordnete Aufbewahrung der Buchführungsunterlagen (Handelsbücher einschl. Jahresabschlüsse und Organisationsanweisungen wie z. B. Kontierungshandbücher sowie die Buchungsbelege) über 10 Jahre sicherzustellen. Dabei gelten die folgenden Aufbewahrungsfristen (§ 257 Abs. 1 und 4 HGB-E)8.

Sofern diese Unterlagen nicht in Papierform vorliegen, muss die jederzeitige Lesbarmachung sichergestellt sein (§ 257 Abs. 3 HGB). Die Aufbewahrungsfrist für den Jahresabschluss endet mit Ablauf des zehnten Jahres, nach dem die letzte Handlung zur Abschlusserstellung erfolgte.

Der jährlich durchzuführende Abschluss der Bücher ist der aus Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung bestehende Jahresabschluss (§ 242 Abs. 3 HGB, Legaldefinition des Jahresabschlusses); für Kapitalgesellschaften ist der Anhang gem. § 264 Abs. 1 S. 1 HGB Bestandteil des Jahresabschlusses. Die...