Bilanzierung von Umwandlungen nach IFRS (eBook)

Dr. Hans Lieck promovierte bei Prof. Dr. Rainer Kasperzak an der Fakultät Wirtschaft und Management der Technischen Universität Berlin. Er ist Wirtschaftsprüfer und Steuerberater.

1 Einleitung 21
2 Rechtliche Grundlagen der Umstrukturierungen 25
2.1 Gesetzgeberische Ziele 25
2.2 Umwandlungsarten im Einzelnen 28
2.2.1 Verschmelzung 28
2.2.1.1 Begrifflichkeiten Im UmwG wird nicht von an den Umwandlungsvorgängen beteiligten Unternehmen, sondern von Rechtsträgern 28
2.2.1.2 Ablauf von Verschmelzungen Die Rechtsträger die an Verschmelzungen beteiligt sein können, sind gesetzlich abschließend f 31
2.2.2 Spaltung 38
2.2.3 Vermögensübertragung 40
2.2.4 Formwechsel 41
3 Konzeptionelle Grundlagen 42
3.1 Funktionen des Rechnungswesens 42
3.1.1 Informationsfunktion 43
3.1.2 Ausschüttungsbemessungsfunktion 47
3.2 Beurteilungskriterien 52
3.2.1 Relevanz 54
3.2.2 Verlässlichkeit und glaubwürdige Darstellung 57
3.2.2.1 Neutralität der Informationen Informationen sind dann neutral, wenn sie frei von verzerrenden Einflüssen sind. Abschlüss 58
3.2.2.3 Vollständigkeit der Informationen Damit ein Abschluss verlässlich ist, müssen die enthaltenen Informationen unter Beacht 60
3.2.2.4 Vorsicht Um nicht im Konflikt mit der Anforderung an eine neutrale Berichterstattung zu stehen, wird das Vorsichtsprinzi 61
3.2.2.5 Wirtschaftliche Betrachtungsweise Nach dem Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise (substance over form) sind G 62
3.2.3 Verständlichkeit 64
3.2.4 Vergleichbarkeit 64
3.2.5 Interdependenzen der Kriterien 65
3.3 Entscheidungsnützlichkeit von Einzelund Konzernabschlüssen 67
3.3.1 Einzelund Konzernabschlüsse berichterstattender Einheiten 67
3.3.2 Eigenständige Informationsfunktion des Einzelabschlusses 69
3.3.3 Kompensationsfunktion des Konzernabschlusses 70
3.3.3.1 Konzerntheorien und Konsolidierungskonzepte Die im Konzernabschluss bereitgestellten Informationen sind abhängig von den 72
3.3.3.2 Würdigung der Konzepte und deren Umsetzung in den IFRS Ob das Informationsbedürfnis der verschiedenen Adressaten divergi 77
3.3.4 Funktionen des Teilkonzernabschlusses 79
3.3.4.1 Primäre Adressaten des Teilkonzernabschlusses Ein Teilkonzernabschluss kann als Auszug aus dem Gesamtkonzernabschluss de 79
3.3.4.2 Für Minderheitsgesellschafter relevante berichterstattende Einheit Um die Funktionsfähigkeit des Kapitalmarktes für das 82
3.3.4.3 Einklang des Abschlusses eines Teilkonzerns als eigenständige Berichtseinheit mit der Interessenund Einheitstheorie Nach 84
4 Ausgewählte externe Umstrukturierungen 87
4.1 Bilanzierungsmethoden zur Abbildung von Verschmelzungen 87
4.1.1 Unterscheidungsmerkmale für Verschmelzungen 87
4.1.2 Grundzüge der Erwerbsmethode 89
4.1.3 Grundzüge der Interessenzusammenführungsmethode 91
4.1.4 Grundzüge der Fresh-Start-Methode 96
4.2 Bilanzierung von Verschmelzungen im Einzelnen nach IFRS 3 im Einzelund Konzernabschluss 100
4.2.1 Anwendungsvoraussetzungen des IFRS 3 100
4.2.2 Bestimmung des Erwerbszeitpunkts 101
4.2.3 Bilanzierung des erworbenen Vermögens 104
4.2.4 Bilanzierung von Unterschiedsbeträgen 108
4.2.4.1 Grundzüge der Berechnung eines positiven Unterschiedsbetrags Bei Unternehmenszusammenschlüssen wird nach IFRS 3.32 der G 108
4.2.4.3 Bewertungsanpassungen an einer bestehenden Minderheitsbeteiligung Hält der Erwerber unmittelbar vor einem Unternehmenszu 120
4.3 Besonderheiten bei einem umgekehrten Unternehmenserwerb 132
4.3.1 Identifizierung des Erwerbers 132
4.3.2 Grundzüge der umgekehrten Erwerbsmethode 134
4.3.3 Beispiel eines umgekehrten Unternehmenserwerbs 136
4.3.4 Würdigung der umgekehrten Erwerbsmethode 139
4.3.4.1 Formalrechtliche und wirtschaftliche Betrachtungsweise eines Unternehmenserwerbs Fraglich ist, ob die umgekehrte Erwerbs 139
4.3.4.2 Fehlender Einklang der Kriterien des IFRS 3 mit dem Control-Konzept Nach IFRS 3 ist zur Bestimmung des Erwerbers zunächs 140
4.3.4.3 Schlussfolgerungen für die Bilanzierung im Einzelabschluss Fraglich könnte sein, ob die umgekehrte Erwerbsmethode des IF 146
5 Konzerninterne Umstrukturierungen 149
5.1 Vorbemerkungen 149
5.2 Überblick über Regelungen anderer Standardsetzer 151
5.2.1 Gesetzliche Regelungen in Deutschland 151
5.2.2 Bilanzierung nach US-GAAP 152
5.2.3 Bilanzierungsvorschriften in Australien 154
5.2.4 Bilanzierungsvorschriften in Neuseeland 155
5.2.5 Bilanzierungsvorschriften im Vereinigten Königreich 157
5.2.6 Zwischenergebnis 158
5.3 Regelungen für vergleichbare Sachverhalte und deren konzeptionelle Grundlagen 159
5.3.1 Berücksichtigung des Anschaffungswertprinzips und der Tauschgrundsätze 159
5.3.2 Bilanzierung von Sacheinlagen 162
5.3.3 Erstmalige Bilanzierung von Anteilen an Unternehmen 166
5.3.4 Zwischenergebnis 169
5.4 Abbildung konzerninterner Umstrukturierungen im Einzelabschluss der übernehmenden Gesellschaft 170
5.4.1 Upstream-Verschmelzung bei vollständigem Anteilsbesitz 170
5.4.1.1 Vorbemerkungen Die Verschmelzung eines Tochterunternehmens, das sich vollständig im Besitz des Mutterunternehmens befind 170
5.4.1.2 Bilanzierung der untergehenden Beteiligung zum beizulegenden Zeitwert a) Auswirkungen auf die Bilanz Wurde vor der Versc 172
5.4.1.4 Zwischenergebnis Für die Übernahmebilanzierung im Einzelabschluss kann eine Fortführung der Buchwerte der übertragenden 188
5.4.2 Upstream-Verschmelzung bei einer Beteiligungsquote unter 100 % 192
5.4.3 Side-step-Verschmelzung 195
5.4.4 Downstream-Verschmelzung 197
5.4.5 Bereitstellung verlässlicher Informationen und glaubwürdige Darstellung von konzerninternen Verschmelzungen 200
5.4.5.1 Konzerninterne Verschmelzungen unter der Beteiligung von Minderheitsgesellschaftern In den vorherigen Abschnitten wurde 200
5.5 Abbildung von konzerninternen Verschmelzungen im Konzernabschluss 209
5.5.1 Anwendung des Entity Concepts 209
5.5.2 Würdigung der Regelungen des IAS 27 210
5.6 Abbildung von konzerninternen Verschmelzungen im Teilkonzernabschluss 212
6 Zusammenfassendes Ergebnis 218
6.1 Grundsätzliche Eignung von IFRS 3 zur Bilanzierung von konzernexternen Verschmelzungen durch Aufnahme im Einzelabschluss 218
6.2 Notwendige Weiterentwicklung des IFRS 3 zur Bilanzierung von konzernexternen Verschmelzungen durch Neugründung im Einzelabsc 219
6.3 Anzustrebende Fortentwicklung des IFRS 3 bei einem negativen Unterschiedsbetrag und Erhalt des Vorsichtsprinzips im Rahmenko 220
6.4 Explizites Verbot der umgekehrten Erwerbsmethode im Einzelabschluss 221
6.5 Explizite Ausdehnung des Anwendungsbereichs von IFRS 3 auf konzerninterne Verschmelzungen im Einzelabschluss 222
6.6 Zwingende Anwendung von IFRS 3 bei Verschmelzungen unter common control auf einen börsennotierten Teilkonzern 224
9, 270
45, 70, 129, 157 ff., 173 Asset-liability approach 35 Aufgeld 17 Aufsichtsrat 14, 27, 41, 45, 184 f., 206 Aufspaltung 8, 18 f. A 270
28 270
39 f., 270
94, 107 ff., 270
145 f. 270
48 ff., 270
60, 63, 270
65 ff., 270
74, 270
123 ff., 270
138, 149, 270
194 ff., 270
169, 205, 270
207 270
10 f., 270
82, 270
131 ff., 270
194, 207 270
54 ff., 271
67, 128, 271
191 ff., 271
205, 207 Entity theory Siehe Einheitstheorie Entscheidungsnützlichkeit 38, 46, 271
48, 271
208 Ermessensspielräume 37 f., 42, 47 f., 72, 79, 105, 108 f. Erwerber 8 f., 44 f., 70 ff., 271
114 ff., 271
202, 204 Erwerbsmethode 59, 70, 271
71 ff., 114 ff., 271
151, 197 f., 201 ff. Erwerbszeitpunkt 18, 71, 271
83 ff., 271
109 ff., 203 271
78 ff, 271
127 f., 190, 198 f., 202, 208 Full-Goodwill-Methode 91, 193 Fusion 3, 6, 271
9 271
10 f., 271
51, 82, 126, 271
131 ff., 271
194, 207 Gesamtergebnisrechnung 23 Gesamtkonzernabschluss 51, 60 ff., 194 ff., 207 Gesamtrechtsnachfolge 6, 9, 12 Geschäftswert 271
90 ff., 272
165, 169 f., 186 f. Grundsatz der sachlichen und zeitlichen Abgrenzung 31 272
73 ff., 272
133, 151, 202 272
17, 272
76, 113, 117, 130, 272
146 f., 272
176, 178, 188, 190, 192, 197, 201 f., 204 Kaufpreisallokation 47, 272
86 ff., 272
97, 107, 184, 196, 201 Konfusion 97 ff. Konsolidierungskonzepte 53 ff. Konzept der gläsernen, aber verschlossenen Taschen 32, 20 272
103 ff., 272
163 f., 203 f. 272
37, 273
78 ff., 128, 140, 148, 162, 167 f., 187 Neubewertungsrücklage 102, 156 ff, 186, 188 Neugründung 9, 17 ff., 78 ff., 116, 144, 190 273
39, 273
42, 273
108 f., 273
206 273
135, 273
155, 198 273
34, 273
58, 109, 273
131 f., 273
157, 171 ff., 194 ff., 203 Relevanz 35 Revenue-expense approach 35 Reverse acquisition 114 273
144 ff., 273
176, 178, 188 f., 205 273
133 ff. 273
60 ff., 273
91, 131, 138, 140, 273
194 ff., 273
207 True and fair view 34, 38, 42 273
42 f., 274
92, 274
107 ff., 274
162, 173, 274
203 274
Literaturverzeichnis 226
Rechtsquellenverzeichnis 264