IFRS – International Financial Reporting Standards

Die IAS/IFRS (International Financial Reporting Standards) sind mit dem Anspruch angetreten, eine weltweit einheitliche Bilanzierungssprache für Unternehmen und Konzerne zu etablieren. Dies ist in den letzten 30 Jahren augenscheinlich auch gelungen. Ausgangspunkt war wohl die Zeitenwende in den frühen 1990er-Jahren, die mit der stärkeren Globalisierung der Weltwirtschaft durch den Zusammenbruch des kommunistischen Osteuropas und technischer Innovationen wie Mobiltelefonie und Internet nach einheitlichen Rechnungslegungsstandards verlangte. Unklar war zu dieser Zeit noch, ob dies in Form der US-GAAP oder der IAS/IFRS erfolgen kann. Durch die IAS-Verordnung im Jahre 2002 war allerdings dann bald eine Entscheidung gefallen. Im Gegensatz zur nationalen Rechnungslegung (das österreichische UGB wird der kontinentaleuropäischen Rechnungslegung zugeschrieben) gehören die IAS/IFRS der Gruppe der angloamerikanischen Rechnungslegungskonzepte an. Diese sind durch eine Trennung zwischen Steuer- und Unternehmensrecht gekennzeichnet. Ausgangspunkt für die steuerliche Gewinnermittlung ist daher nicht der unternehmensrechtlich ermittelte Jahresabschluss. Ebenso ist die angloamerikanische Rechnungslegung sehr stark durch Zeitwerte („True an fair view“ bzw „Fair presentation“) und weniger stark durch Gläubigerschutz geprägt, wie sich in den nächsten Kapiteln zeigen wird. Zu den IAS/IFRS (in Folge: IFRS) sind mittlerweile zahlreiche ausführliche Kommentare am Markt erschienen. Ziel dieses Leitfadens ist es, in verständlicher Form einen raschen Überblick über die wichtigen Inhalte und Regelungen der IFRS zu geben und wesentliche Unterschiede zur österreichischen Rechnungslegung darzustellen. Damit sollen die Auswirkungen und bilanzpolitischen Spielräume der IFRS besser erkannt und verstanden werden. Graz, im Oktober 2022 Christoph Denk Markus Brein

Kapitel 3: Aufbau eines IFRS-Abschlusses Ein IFRS-Abschluss besteht aus folgenden Bestandteilen: - Gesamtergebnisrechnung - Bilanz - Eigenkapitalveränderungsrechnung - Kapitalflussrechnung - Anhang - (Lagebericht) Die Gesamtergebnisrechnung besteht aus zwei Teilen: der Gewinn- und Verlustrechnung sowie dem sonstigen Ergebnis. Die Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) enthält ergebniswirksam erfasste Aufwendungen und Erträge einer Periode. Im sonstigen Ergebnis werden hingegen bestimmte unrealisierte Ergebnisse gezeigt, dh Änderungen des Eigenkapitals, die ergebnisneutral zu erfassen sind. Dabei ist im Bereich des sonstigen Ergebnisses zwischen Posten des sonstigen Ergebnisses, die nachträglich in das Periodenergebnis umgegliedert werden und Posten des sonstigen Ergebnisses, die nicht nachträglich in das Periodenergebnis umgegliedert werden, zu unterscheiden. Nachfolgend finden Sie einige Beispiele für im sonstigen Ergebnis darzustellende Sachverhalte: Posten des sonstigen Ergebnisses, die nachträglich in das Periodenergebnis umgegliedert werden - Ergebnisauswirkungen aus der Bewertung von bestimmten Finanzinstrumenten (siehe dazu in Pkt 4.6.1 die Bewertung von Finanzinstrumenten der Kategorie „zur Veräußerung verfügbar“), - Ergebnisauswirkungen bestimmter Sicherungsgeschäfte (siehe Pkt 4.6.1) bzw - Ergebnisauswirkungen aufgrund der Währungsumrechnung bei Konzernabschlüssen. Posten des sonstigen Ergebnisses, die nicht nachträglich in das Periodenergebnis umgegliedert werden - Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste iZm Leistungen an Arbeitnehmer (Pkt 4.10.1), - Ergebnisauswirkung aufgrund der Neubewertung immaterieller Vermögenswerte oder Sachanlagen (siehe Pkt 4.1.1 und 4.3.1). Diese Posten werden nur im sonstigen Ergebnis erfasst und finden zunächst keinen Eingang in die Gewinn- und Verlustrechnung. Diese Darstellungsform ist daher eine Besonderheit der IFRS. Im UGB müssen alle Ergebnisse in der Gewinn- und Verlustrechnung gezeigt werden. ----- Kapitel 5: Besonderheiten im Konzernabschluss Das Ziel der Erstellung eines Konzernabschlusses (= Konzernrechnungslegung) besteht darin, den Bilanzlesern einen realistischen Überblick über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage aller zum Konzern gehörigen Unternehmen zu vermitteln. Der Abschluss ist so darzustellen, als ob das Mutter- und die Tochterunternehmen ein einziges Unternehmen wären (Einheitstheorie). Dabei gibt es folgende Möglichkeiten der Einbeziehung eines Unternehmens: - Vollkonsolidierung (vollständige Einbeziehung – Pkt 5.1) - Bewertung „at equity“ (dh mit dem anteiligen Eigenkapital – Pkt 5.2) - Quotenkonsolidierung (quotale Einbeziehung – Pkt 5.2) Damit die Darstellung des „Gesamtunternehmens“ gelingt, sind mehrere Konsolidierungsschritte erforderlich, um bspw Transaktionen, die zwischen in dem Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen stattgefunden haben, zu eliminieren. 5.1Vollkonsolidierung (IAS 27, IFRS 10) 5.1.1Anwendungsbereich Bevor die Methode der Vollkonsolidierung (Ausweis des gesamten Vermögens und der gesamten Schulden eines anderen Unternehmens anstelle der Anteile an diesem Unternehmen) genauer erläutert wird, ist zunächst zu klären, wann diese Methode zur Anwendung kommt. 5.1.1.1IFRS Allgemeines Ein konsolidierungspflichtiges Mutter-Tochter-Verhältnis liegt nach IFRS 10 vor, wenn das übergeordnete Unternehmen - aufgrund bestehender Rechte die Fähigkeit hat, die relevanten Tätigkeiten des untergeordneten Unternehmens zu bestimmen (power), - variablen Rückflüssen aus dem Engagement beim untergeordneten Unternehmen ausgesetzt ist (variability in returns) und - die Entscheidungsmacht eingesetzt werden kann, um die Höhe der Rückflüsse zu beeinflussen (linkage between power and variability in returns). Diese Kriterien gelten gleichermaßen für „normale“ als auch für Zweckgesellschaften (nunmehr sog structured entities). Die Mehrheit der Risiken und Chancen ist bei der Beurteilung der Konsolidierungspflicht von SPE’s damit nur noch einer von mehreren Faktoren im Rahmen einer vorzunehmenden Gesamtwürdigung. Nach IFRS 10 ist – unter bestimmten Umständen – geregelt, dass ein Gesellschafter ohne Stimmrechts- aber Präsenzmehrheit in der Hauptversammlung eine Gesellschaft beherrschen kann.