RÄG 2014 Bilanzierung von Einzelabschlüssen ab 2016

6 Kapitel, Anhang: Drittes Buch des UGB (§§ 189 bis 285 UGB) in der Fassung des RÄG 2014 sowie Übergangsbestimmungen Paragrafenverzeichnis, Stichwortverzeichnis

Vorwort

Kapitel 1 Einleitung

Kapitel 2 Erhöhung der Schwellenwerte

2.1 GmbH & Co
2.2 Neue Größenklassen
2.2.1 Größenmerkmale (Schwellenwerte)
2.2.1.1 Kleine Kapitalgesellschaften
2.2.1.2 Mittelgroße Kapitalgesellschaften
2.2.1.3 Große Kapitalgesellschaften
2.2.1.4 Aktiengesellschaften
2.2.2 Übersicht
2.2.3 Beobachtungszeitraum
2.3 Neue Regelungen für „Kleinstkapitalgesellschaften“

Kapitel 3 Änderung im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses

3.1 Änderungen der Bilanz
3.1.1 Entfall unversteuerter Rücklagen
3.1.2 Bilanzierung latenter Steuern
3.1.3 Gründungsprivilegierung nach § 10b GmbHG
3.1.4 Eigene Aktien
3.1.5 Forderungen und Verbindlichkeiten
3.2 Änderungen hinsichtlich Gewinn- und Verlustrechnung
3.2.1 Umsatzerlöse (§ 189a Z 5 UGB)
3.2.2 Abschaffung des außerordentlichen Ergebnisses
3.2.3 Der Begriff „EGT“ entfällt
3.2.4 Sonstige Änderungen
3.2.4.1 Änderungen im Bereich der Gliederung
3.2.4.2 Unversteuerte Rücklagen
3.2.4.3 Eigenkapitalverwendung
3.3 Änderungen Anhang
3.4 Anlagenspiegel neu

Kapitel 4 Neuerungen im Rahmen von Ansatz und Bewertung

4.1 Grundsatz des wirtschaftlichen Gehalts und der Wesentlichkeit
4.2 Grundsatz der „verlässlichen Schätzung“
4.3 Abschreibung des Geschäfts(Firmen)werts
4.4 Disagio
4.5 Herstellungskosten
4.5.1 Herstellungskosten des Anlagevermögens
4.5.2 Herstellungskosten des Umlaufvermögens
4.6 Bewertung von Verbindlichkeiten und Rückstellungen
4.7 Abschaffung des Postens „unversteuerte Rücklagen“
4.7.1 Bestehende unversteuerte Rücklagen (bis Inkrafttreten des RÄG 2014)
4.7.2 Unversteuerte Rücklagen ab Geltung des RÄG 2014
4.7.3 (Nicht-mehr-)Ausweis im Jahresabschluss
4.8 Geringwertige Vermögensgegenstände
4.9 Latente Steuern
4.9.1 Aktivierungspflicht aktiver Steuerlatenzen
4.9.2 Ansatzwahlrecht für Verlustvorträge
4.9.3 Keine Bildung latenter Steuern
4.9.4 Erstmalige Bildung latenter Steuern
4.10 Wertaufholungsgebot für alle Finanzanlagen
4.10.1 Unterlassene Zuschreibungen
4.10.2 Zuschreibungen ab Geltung des RÄG 2014

Kapitel 5 Erleichterungen im Rahmen von Zwangsstrafen

Kapitel 6 Übersichten

6.1 Begriffsbestimmungen (§ 189a UGB neu)
6.1.1 Unternehmen von öffentlichem Interesse (§ 189a Z 1 UGB)
6.1.2 Beteiligung (§ 189a Z 2 UGB)
6.1.3 Beizulegender Wert (§ 189a Z 3 UGB)
6.1.4 Beizulegender Zeitwert (§ 189a Z 4 UGB)
6.1.5 Umsatzerlöse (§ 189a Z 5 UGB)
6.1.6 Mutterunternehmen (§ 189a Z 6 UGB)
6.1.7 Tochterunternehmen (§ 189a Z 7 UGB)
6.1.8 Verbundene Unternehmen (§ 189a Z 8 UGB)
6.1.9 Assoziiertes Unternehmen (§ 189a Z 9 UGB)
6.1.10 Wesentlich (§ 189a Z 10 UGB)
6.1.11 Investmentunternehmen (§ 189a Z 11 UGB)
6.1.12 Beteiligungsgesellschaft (§ 189a Z 12 UGB)
6.2 Gegenüberstellung Schwellenwerte neu – alt
6.3 Gegenüberstellung Bilanz (§ 224 Abs 2 UGB) ab/vor RÄG 2014
6.3.1 Aktivseite
6.3.2 Passivseite
6.4 Gegenüberstellung Gewinn- und Verlustrechnung (§ 231 Abs 2 UGB) vor/ab RÄG 2014
6.4.1 Gesamtkostenverfahren
6.4.2 Umsatzkostenverfahren
6.5 Gegenüberstellung Anhangangaben ab/vor RÄG 2014
6.5.1 Gegenüberstellung Anhangangaben für alle Gesellschaften ab/vor RÄG 2014
6.5.2 Gegenüberstellung Anhangangaben für kleine Kapitalgesellschaften bzw kleine Aktiengesellschaften ab/vor RÄG 2014
6.5.3 Gegenüberstellung Anhangangaben für mittelgroße und große Kapitalgesellschaften ab/vor RÄG 2014
6.5.4 Gegenüberstellung Anhangangaben für mittelgroße und große Aktiengesellschaften ab/vor RÄG 2014

Kapitel 7 Anhang: Drittes Buch des UGB (§§ 189 bis 285 UGB) in der Fassung des RÄG 2014 sowie Übergangsbestimmungen

7.1 Auszug aus dem UGB in der ab 20.7.2015 gültigen Fassung
7.2 Auszug aus dem EStG in der ab 14.1.2015 gültigen Fassung

Anhang:
Paragrafenverzeichnis
Stichwortverzeichnis

Die Bestimmungen zur Erstellung eines Jahresabschlusses sind grundsätzlich im Unternehmensgesetzbuch (UGB) geregelt. Doch damit nicht genug, denn das Steuerrecht normiert mannigfache zusätzliche Regelungen in diesem Zusammenhang und man findet sich somit (unter anderem auch) beim sogenannten Prinzip der „Maßgeblichkeit“ (wieder). Zwar erreicht die Umsetzung der sogenannten „Bilanz-Richtlinie“ durch das Rechnungslegungsänderungsgesetz (RÄG) 2014 eine zumindest teilweise Angleichung (Annäherung) von Unternehmens- bzw Steuerrecht im Rahmen „der Bilanzierung“, die „Mehr-Weniger-Rechnung“ wird es aber nach wie vor auch noch im Jahr 2016 und darüber hinaus geben. In diesem Sinne kann man auch die erläuternden Bemerkungen zum RÄG 2014 lesen, heißt es hier doch unter anderem: „Der Entwurf soll insgesamt ein weiterer Schritt in Richtung „Einheitsbilanz“ sein, die auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich sein soll. Unterschiede in der Bewertung zwischen Unternehmensbilanz und Steuerbilanz sollen angeglichen werden.“ Darüber hinaus bringt das RÄG 2014 neben einer teilweise völlig neuen Systematik (im Rahmen der Größenklassen) – Stichwort „kleine/große/mittelgroße Kapitalgesellschaft“ bzw „Kleinstkapitalgesellschaft“ – unter anderem auch die völlige Neukodifizierung der Regelungen betreffend des Anhanges. So wird sich das Bild eines Jahresabschlusses ab 2016 in mancherlei Hinsicht verändern. Auch die in Hinkunft verpflichtende Bilanzierung latenter Steuer(laste)n wird dazu beitragen, dass dieser bereits international übliche Standard (IFRS) auch in die Jahresabschlüsse (bloß) „national bilanzierender“ Unternehmen Einzug halten wird. Der „subjektive Nutzen des Jahresabschlusslesers“ erhält durch die beiden neu normierten (aus der Bilanz-Richtlinie übernommenen weil zu übernehmenden) Grundsätze des „wirtschaftlichen Gehalts“ bzw der „Wesentlichkeit“ zukünftig mehr Gewicht. Dies wird im Rahmen der Darstellung der Bilanz bzw der Gewinn- und Verlustrechnung insoferne Folgen haben, als ein „falsches Bilanzbild“ bzw sich als falsch herausstellende „Rückschlüsse“ (eben aufgrund eines dem Bilanzleser gebotenen „Bilanzbildes“) vermehrt Gegenstand von Haftungsfragen werden könnten. Das vorliegende Werk soll demnach einen praxisnahen Überblick über all jene Neuerungen verschaffen, die aufgrund des RÄG 2014 für Einzelabschlüsse für Geschäftsjahre, welche nach dem 31.12.2015 beginnen, relevant sind. Dabei sollen die möglichst anschaulichen Beispiele vor allem für den Praktiker ein schnelles Erfassen und Umsetzen des RÄG 2014 ermöglichen bzw erleichtern. Darüber hinaus sollen ausführliche wie prägnante Überblicke in Tabellenform den Bezug zwischen „alter“ und „neuer“ Rechtslage verdeutlichen und herstellen. Abgerundet wie auch vervollständigt wird die Darstellung durch eine konsolidierte Fassung der relevanten Normen des UGB wie auch des EStG in der Fassung des RÄG 2014. Graz, im April 2015 Der Autor

Kapitel 2 Erhöhung der Schwellenwerte 2.1 GmbH & Co Die Neufassung des § 189 Abs 1 UGB stellt klar, dass Personengesellschaften, die im Endeffekt nur von Kapitalgesellschaften beherrscht werden, immer rechnungslegungs- (und damit bilanzierungs-) pflichtig sind. Darunter fallen alle Personengesellschaften, bei welchen letztlich alle unmittelbaren oder mittelbaren (also über eine weitere Personengesellschaft) Gesellschafter tatsächlich nur beschränkt haftbar sind, weil es eine Kapitalgesellschaft gibt, die unbeschränkt haftet – etwa im Rahmen einer GmbH & Co KG. Bisher war eine Rechnungslegungspflicht für solche Personengesellschaften (in der Praxis fällt darunter hauptsächlich die GmbH & Co KG) nur dann gegeben, wenn die Gesellschaft eine unternehmerische Tätigkeit entfaltet hatte. Durch das RÄG 2014 wurde diese Voraussetzung abgeschafft (§ 189 Abs 1 Z 1 lit a UGB). Beispiel: Eine GmbH & Co KG hat als Geschäftszweck a) das Gewerbe eines Installationsunternehmens, b) die ausschließliche Vermietung von Liegenschaften (Vermögensverwaltung). Gibt es eine Änderung durch das RÄG 2014 in Bezug auf die Rechnungslegungspflicht? Antwort: ad a) Nein. Schon bisher war diese GmbH & Co KG rechnungslegungspflichtig. ad b) Ja. Rechnungslegungspflicht ab 1.1.2016. (Anmerkung: bisher bestand keine Rechnungslegungspflicht, da [bis dato] keine unternehmerische Tätigkeit vorlag). Beispiel: An der OG 1 sind folgende Personengesellschaften zu je 50 % beteiligt: OG 2 und OG 3. Gesellschafter der OG 1 sind die GmbH 1 mit 45 % und die AG 1 zu 55 %. An der OG 3 sind die AG 1 mit 30 % und die GmbH 2 mit 70 % beteiligt. Antwort: Aufgrund des RÄG 2014 sind (ab 1.1.2016) sowohl die OG 1 als auch die OG 2 als auch die OG 3 rechnungslegungspflichtig. ----------- Kapitel 4 Neuerungen im Rahmen von Ansatz und Bewertung 4.1 Grundsatz des wirtschaftlichen Gehalts und der Wesentlichkeit Mit § 196a Abs 1 UGB idF RÄG 2014 wird der in der Bilanzierungs-Richtlinie vorgesehene Grundsatz des wirtschaftlichen Gehalts verankert. Schon die herrschende Meinung hat diesen Grundsatz bisher als nicht gesetzlich kodifizierten Grundsatz ordnungsgemäßer Buchhaltung anerkannt. Dieser Grundsatz gilt für - den Ansatz und - die Bewertung von Bilanzpositionen, - für die Darstellung und - die Offenlegung des Jahresabschlusses. Hinweis Der neue Grundsatz des wirtschaftlichen Gehalts gilt auch für die Darstellung (des Jahresabschlusses). Im Endeffekt kann somit (sogar) die Gliederung der Bilanz und/oder Gewinn- und Verlustrechnung verändert werden, soferne ein Posten nicht wesentlich ist. Zum Beispiel könnte man daher die Bilanzposition „aktive Rechnungsabgrenzung“ mangels wirtschaftlichen Gehalts auch gänzlich weglassen. § 196a Abs 2 UGB idF RÄG 2014 normiert außerdem den der Bilanzierungs-Richtlinie entnommenen Grundsatz der Wesentlichkeit für - Darstellung und - Offenlegung von Bilanzpositionen. Wesentlich ist eine Information dann, wenn vernünftigerweise zu erwarten ist, dass der Nutzer im Vertrauen auf den Jahresabschluss eine Entscheidung trifft, und diese Entscheidung anders ausgefallen wäre, wenn eine Information dieses Jahresabschlusses (im Rahmen der Darstellung oder Offenlegung) entweder nicht ausgelassen worden oder nicht fehlerhaft gewesen wäre. Somit wird durch das RÄG 2014 eine sehr starke Betonung des subjektiven Nutzens der Adressaten eines Jahresabschlusses (Gläubiger etc) normiert. Die Wesentlichkeit hängt von folgenden Faktoren ab: - Größe eines Postens (der Bilanz oder Gewinn- und Verlustrechnung) oder - spezifische Eigenschaft eines Postens oder - Fehlerhaftigkeit der Angabe. Die Rechtsprechung hat im Laufe der Zeit bestimmte Anhaltspunkte herausgebildet, ab wann von „Wesentlichkeit“ zu sprechen ist. Wesentlich ist beispielsweise, wenn sich das Jahresergebnis um 10% verändert oder um 0,25% der Bilanzsumme oder die Bilanzsumme verändert sich um 5%. Wesentlichkeit liegt auch dann vor, wenn sich bedeutende Einzelpositionen um mehr als 10% verändern (zB das Ergebnis vor Steuern), oder ein Fehler wirkt sich in einer Veränderung von wichtigen Kennzahlen aus (zB positives Eigenkapital). Selbst wenn ein einzelner Posten für sich genommen als unwesentlich angesehen wird, können mehrere unwesentliche (gleichartige) Posten gemeinsam als wesentlich gelten. Hinweis In Zukunft wird demnach präzisen und nachvollziehbaren sowie stichhaltigen verbalen Erläuterungen (vor allem im Anhang) weitaus höhere und verstärkte Bedeutung zukommen als bisher. 4.2 Grundsatz der „verlässlichen Schätzung“ Das RÄG 2014 normiert in § 201 Abs 2 Z 7 UGB auch einen anderen neuen Grundsatz, den der „verlässlichen Schätzung“. Die Bestimmung lautet wie folgt: „Ist die Bestimmung eines Wertes nur auf Basis von Schätzungen möglich, so müssen diese auf einer umsichtigen Beurteilung beruhen. Liegen statistisch ermittelbare Erfahrungswerte aus gleich gelagerten Sachverhalten vor, so sind diese zu berücksichtigen.“ Damit soll erreicht werden, dass Pauschalrückstellungen bzw Pauschalwertberichtigungen in Hinkunft auch steuerlich anerkannt werden können. Hinweis In Zukunft wird demnach präzisen und nachvollziehbaren sowie stichhaltigen verbalen Erläuterungen (vor allem im Anhang) weitaus höhere und verstärkte Bedeutung zukommen als bisher.