Umgründungen im Steuerrecht 2. Auflage

Einleitung, 6 Kapitel, Stichwortverzeichnis

Vorwort

Kapitel 1 Einleitung

Kapitel 2 Verschmelzung

2.1 Vorgang
2.2 Verschmelzungsarten
2.2.1 Verschmelzung zur Aufnahme/zur Neugründung
2.2.2 Verschmelzung verbundener/nicht verbundener Gesellschaften
2.2.2.1 Konzentrationsverschmelzung
2.2.2.2 Konzernverschmelzung
2.2.2.3 Gemischte Konzentrations- und Konzernverschmelzung
2.2.3 Auslandsbezug der Verschmelzung
2.3 Stichtag und Rückwirkungsfiktion
2.4 Bilanzen anlässlich der Verschmelzung
2.4.1 Unternehmensrechtliche Schlussbilanz
2.4.2 Steuerrechtliche Verschmelzungsbilanz
2.4.3 Nachweis des positiven Wertes
2.5 Übernahme des Vermögens durch die übernehmende Gesellschaft
2.5.1 Übernahme der Salden
2.5.2 Ausweis von Buchdifferenzen nach der Verschmelzung
2.5.2.1 Buchgewinn
2.5.2.2 Buchverlust
2.5.2.3 Ausschüttungssperre
2.5.3 Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
2.5.3.1 Verschmelzung mit Kapitalerhöhung
2.5.3.2 Verschmelzung side-stream
2.5.3.3 Verschmelzung up-stream
2.5.3.4 Verschmelzung down-stream
2.5.4 Steuerliche Buchwertfortführung
2.5.5 Confusio
2.5.6 Internationale Schachtelbeteiligung
2.5.6.1 Übergang einer bestehenden internationalen Schachtelbeteiligung
2.5.6.2 Entstehen einer internationalen Schachtelbeteiligung
2.5.6.3 Erweitern einer internationalen Schachtelbeteiligung
2.5.7 Ausschüttungsfiktion bei der Verschmelzung von passiven Gesellschaften
2.6 Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
2.6.1 Übergang des Verlustvortrags der übertragenden Gesellschaft
2.6.2 Einschränkungen der Übertragbarkeit
2.6.2.1 Buchwertfortführung
2.6.2.2 Verursachung der Verluste durch das übertragene Vermögen
2.6.2.3 Vergleichbarkeit mit dem verlusterzeugenden Vermögen
2.6.2.4 Keine Kürzung um Teilwertabschreibungen (Beschränkung bei verbundenen Gesellschaften)
2.6.3 Verlustvortrag der übernehmenden Gesellschaft
2.6.4 Mantelkauf
2.7 Auswirkungen auf Ebene der Gesellschafter
2.7.1 Grundsatz der Identitätsfiktion
2.7.2 Beteiligungen natürlicher Personen im Privat- vermögen
2.7.3 Entstehen und Wegfall internationaler Schachtel- beteiligungen
2.8 Verkehrsteuern
2.8.1 Gesellschaftsteuer
2.8.2 Grunderwerbsteuer
2.9 Umsatzsteuer
2.10 Lohnsteuer
2.11 Äquivalenzverletzung

Kapitel 3 Umwandlung

3.1 Vorgang
3.2 Umwandlungsarten
3.2.1 Errichtende Umwandlung
3.2.2 Verschmelzende Umwandlung
3.2.3 Betriebserfordernis
3.2.4 Steuerhängigkeit der stillen Reserven
3.2.4.1 Ebene der umgewandelten Kapitalgesellschaft
3.2.4.2 Ebene der Gesellschafter der umgewandelten Kapitalgesellschaft
3.3 Stichtag und Rückwirkungsfiktion
3.4 Bilanzen anlässlich der Umwandlung
3.4.1 Unternehmensrechtliche Schlussbilanz
3.4.2 Steuerrechtliche Umwandlungsbilanz
3.4.3 Nachweis des positiven Wertes
3.5 Übernahme des Vermögens durch den Rechtsnachfolger
3.5.1 Übernahme der Salden
3.5.2 Ausweis von Buchdifferenzen nach der Umwandlung
3.5.2.1 Buchgewinn
3.5.2.2 Buchverlust
3.5.2.3 Beteiligung im Privatvermögen
3.5.3 Steuerliche Buchwertfortführung
3.5.3.1 Ebene der Mitunternehmerschaft und des Hauptgesellschafters
3.5.3.2 Confusio
3.5.3.3 Buchdifferenzen auf Gesellschafterebene
3.5.4 Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
3.5.4.1 Verschmelzende Umwandlung auf einen Hauptgesellschafter
3.5.4.2 Verschmelzende Umwandlung mit Confusio und Abfindung eines Minderheitsgesellschafters
3.5.4.3 Errichtende Umwandlung
3.5.4.4 Errichtende Umwandlung mit Abfindung eines Minderheitsgesellschafters
3.6 Besondere steuerliche Auswirkungen beim Rechtsnachfolger
3.6.1 Wechsel der Gewinnermittlung
3.6.1.1 Wechsel der Gewinnermittlung auf § 4 Abs 1 EStG
3.6.1.2 Wechsel der Gewinnermittlung auf Einnahmen-Ausgaben-Rechnung
3.6.1.3 Änderung der Besteuerungsgrundsätze
3.6.1.4 Übergangsgewinn und Übergangsverlust
3.6.2 Internationale Schachtelbeteiligung
3.6.3 Zufluss- und Abflussfiktion
3.6.4 Ausschüttungsfiktion
3.6.5 Kapitalherabsetzungsfiktion
3.6.6 Übertragung der Mindest-Körperschaftsteuer
3.6.7 Wegfall der Befreiung von der Kapitalertragsteuer
3.7 Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
3.7.1 Übertragung von Verlustvorträgen
3.7.2 Einschränkungen der Übertragbarkeit
3.7.3 Zurechnung vortragsfähiger Verluste
3.7.3.1 Quotenmäßige Zurechnung
3.7.3.2 Kürzung bei „Einkauf von Verlusten“
3.7.4 Eigene Verlustvorträge des Rechtsnachfolgers
3.8 Ausscheiden eines Minderheitsgesellschafters
3.9 Verkehrsteuern
3.9.1 Gesellschaftsteuer
3.9.2 Grunderwerbsteuer
3.10 Umsatzsteuer
3.11 Lohnsteuer

Kapitel 4 Einbringung

4.1 Vorgang
4.2 Beteiligte
4.2.1 Einbringender
4.2.2 Übernehmender
4.3 Zu übertragendes Vermögen
4.3.1 Qualifiziertes Vermögen
4.3.1.1 Betrieb
4.3.1.2 Teilbetrieb
4.3.1.3 Mitunternehmeranteil
4.3.1.4 Qualifizierte Kapitalanteile
4.3.2 Nachweis des positiven Verkehrswertes
4.4 Erfordernis einer Gegenleistung
4.4.1 Grundsatz der Anteilsgewährung
4.4.2 Unterbleiben der Anteilsgewährung
4.4.2.1 Abfindung mit eigenen Anteilen
4.4.2.2 Abfindung mit bestehenden Anteilen der Altgesellschafter
4.4.2.3 Zuzahlungen durch die übernehmende Gesellschaft
4.4.2.4 Aufgabe von Mitunternehmeranteilen
4.4.2.5 Verzicht auf Anteilsgewährung bei Alleingesellschafterstellung oder Beteiligungsidentität
4.5 Stichtag und Rückwirkungsfiktion
4.5.1 Rückwirkender Einbringungsstichtag
4.5.2 Anmeldung der Einbringung
4.5.3 Persönliche Zurechnung des Einbringungsvermögens am Stichtag
4.6 Erforderliche Bilanzen
4.6.1 Stichtagsbilanz
4.6.2 Einbringungsbilanz
4.7 Auswirkungen beim Einbringenden
4.7.1 Zurechnung zum Einbringenden bis Stichtag
4.7.2 Bewertung des eingebrachten Vermögens
4.7.2.1 Grundsatz der Buchwertfortführung
4.7.2.2 Aufwertungswahlrecht
4.7.2.3 Einschränkung des österreichischen Besteuerungsrechts durch Einbringungen mit Auslandsbezug
4.7.2.4 Einbringung in eine ausländische Kapitalgesellschaft (Export-Einbringung)
4.7.2.5 Einbringung durch Steuerausländer
4.7.3 Rückwirkende Gestaltung des Einbringungsvermögens
4.7.3.1 Sinn und Zweck
4.7.3.2 Tatsächliche Einlagen und Entnahmen
4.7.3.3 Vorbehaltene Entnahmen
4.7.3.4 Zurückbehalten von Wirtschaftsgütern
4.7.3.5 Verschieben von Wirtschaftsgütern
4.7.3.6 Gewinnausschüttungen, Einlagenrückzahlungen und Gesellschaftereinlagen
4.8 Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft
4.8.1 Übernahme der Salden
4.8.2 Ausweis von Buchdifferenzen nach der Einbringung
4.8.2.1 Buchgewinn
4.8.2.2 Buchverlust
4.8.2.3 Ausschüttungssperre
4.8.3 Steuerliche Bewertung
4.8.3.1 Anknüpfung an die Einbringungsbilanz
4.8.3.2 Gespaltene Betrachtung bei Buchwertübernahme von Altgrundstücken
4.8.4 Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
4.8.4.1 Einbringung eines Betriebes gegen Kapitalerhöhung der übernehmenden GmbH
4.8.4.2 Einbringung eines Betriebes mit vorbehaltener Entnahme ohne Kapitalerhöhung der übernehmenden GmbH
4.8.4.3 Einbringung eines österreichischen Betriebes durch einen Steuerausländer in eine österreichische GmbH
4.8.5 Wechsel der Gewinnermittlung
4.8.6 Ausschüttungsfiktion
4.8.7 Rechtsbeziehungen zum Einbringenden
4.8.8 Internationale Schachtelbeteiligung
4.8.8.1 Übergang einer bestehenden internationalen Schachtelbeteiligung
4.8.8.2 Entstehen einer internationalen Schachtelbeteiligung
4.8.8.3 Erweitern einer internationalen Schachtelbeteiligung
4.8.8.4 Untergang einer internationalen Schachtelbeteiligung
4.9 Auswirkung auf Ebene des Gesellschafters
4.9.1 Bewertung der Gegenleistungsanteile
4.9.2 Gegenleistungsanteile bei natürlichen Personen
4.9.3 Internationale Schachtelbeteiligung
4.10 Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
4.10.1 Übergang des Verlustvortrags des Einbringenden
4.10.2 Einschränkungen der Übertragbarkeit
4.10.3 Verlustvortrag der übernehmenden Gesellschaft
4.10.4 Mantelkauf
4.11 Verkehrsteuern
4.11.1 Gesellschaftsteuer
4.11.2 Grunderwerbsteuer
4.12 Umsatzsteuer
4.13 Lohnsteuer
4.14 Äquivalenzverletzung

Kapitel 5 Zusammenschluss

5.1 Vorgang
5.2 Beteiligte
5.2.1 Übertragender
5.2.2 Übernehmende Personengesellschaft
5.3 Zu übertragendes Vermögen
5.3.1 Qualifiziertes Vermögen
5.3.2. Nachweis des positiven Verkehrswertes
5.3.3 Wechsel der Gewinnermittlung
5.4 Stichtag und Rückwirkungsfiktion
5.4.1 Rückwirkender Zusammenschlussstichtag
5.4.2 Anmeldung des Zusammenschlusses
5.4.3 Persönliche Zurechnung des übertragenen Vermögens am Stichtag
5.5 Erforderliche Bilanzen
5.5.1 Stichtagsbilanz
5.5.2 Zusammenschlussbilanz
5.6 Auswirkungen beim Übertragenden
5.6.1 Übertragender – Zurechnung bis Stichtag
5.6.2 Bewertung des übertragenen Vermögens
5.6.2.1 Grundsatz der Buchwertfortführung
5.6.2.2 Aufwertungswahlrecht
5.6.2.3 Aufwertungspflicht
5.6.3 Rückwirkende Gestaltung des übertragenen Vermögens
5.7 Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft
5.7.1 Unternehmensrechtlicher Ansatz
5.7.2 Steuerliche Bewertung
5.7.3 Internationale Schachtelbeteiligung
5.7.3.1 Allgemeines
5.7.3.2 Entstehen und Erweitern einer internationalen Schachtelbeteiligung
5.7.3.3 Untergang einer internationalen Schachtelbeteiligung
5.7.4 Wegfall der Befreiung von der Kapitalertragsteuer
5.7.5 Übergang von Verlustvorträgen
5.8 Maßnahmen gegen die Steuerlastverschiebung
5.8.1 Grundsatz
5.8.2 Verkehrswertzusammenschluss
5.8.2.1 Allgemeines
5.8.2.2 Verkehrswertzusammenschluss mit Quotenverschiebung
5.8.2.3 Verkehrswertzusammenschluss mit Aufwertung
5.8.3 Kapitalkontenzusammenschluss
5.8.3.1 Allgemeines
5.8.3.2 Kapitalkontenzusammenschluss mit Gewinnvorab
5.8.3.3 Kapitalkontenzusammenschluss mit Liquidationsvorab
5.8.3.4 Kapitalkontenzusammenschluss mit Vorbehalt der stillen Reserven
5.9 Verkehrsteuern und Gebühr
5.9.1 Gesellschaftsteuer und Zessionsgebühr
5.9.2 Grunderwerbsteuer
5.10 Umsatzsteuer
5.11 Lohnsteuer
5.12 Äquivalenzverletzung

Kapitel 6 Realteilung

6.1 Vorgang
6.2 Beteiligte
6.2.1 Teilende Gesellschaft
6.2.2 Übernehmender Nachfolgeunternehmer
6.3 Zu übertragendes Vermögen
6.3.1 Qualifiziertes Vermögen
6.3.2 Nachweis des positiven Verkehrswertes
6.3.3 Wechsel der Gewinnermittlung
6.4 Gegenleistung – Ausgleichszahlungen
6.5 Stichtag und Rückwirkungsfiktion
6.5.1 Rückwirkender Teilungsstichtag
6.5.2 Anmeldung der Realteilung
6.5.3 Persönliche Zurechnung des übertragenen Vermögens am Stichtag
6.6 Erforderliche Bilanzen
6.6.1 Stichtagsbilanz
6.6.2 Teilungsbilanz
6.7 Auswirkungen beim Übertragenden
6.7.1 Zurechnung zur Mitunternehmerschaft bis zum Stichtag
6.7.2 Bewertung des übertragenen Vermögens
6.7.2.1 Grundsatz der Buchwertfortführung
6.7.2.2 Aufwertungswahlrecht
6.7.2.3 Aufwertungspflicht
6.7.3 Rückwirkende Gestaltung des übertragenen Vermögens
6.8 Auswirkungen beim Nachfolgeunternehmer
6.8.1 Unternehmensrechtlicher Ansatz
6.8.2 Steuerliche Bewertung
6.8.3 Internationale Schachtelbeteiligung
6.8.4 Übergang des Verlustvortrags
6.9 Maßnahmen gegen die Steuerlastverschiebung
6.9.1 Allgemeines
6.9.2 Ausgleichsposten
6.10 Verkehrsteuern und Gebühren
6.10.1 Gesellschaftsteuer und Zessionsgebühr
6.10.2. Grunderwerbsteuer
6.11 Umsatzsteuer
6.12 Lohnsteuer
6.13 Äquivalenzverletzung

Kapitel 7 Spaltung

7.1 Vorgang
7.2 Spaltungsarten
7.2.1 Auf- und Abspaltung
7.2.2 Spaltung zur Aufnahme und zur Neugründung
7.2.3 Verhältniswahrende und nicht verhältniswahrende Spaltung
7.2.4 Spaltung verbundener/nicht verbundener Gesellschaften
7.2.4.1 Konzentrationsspaltung
7.2.4.2 Konzernspaltung
7.2.4.2.1 Spaltung down-stream
7.2.4.2.2 Spaltung side-stream
7.2.4.2.3 Spaltung up-stream
7.2.5 Auslandsbezug der Spaltung
7.3 Zu übertragendes Vermögen
7.3.1 Qualifiziertes Vermögen
7.3.2 Nachweis des positiven Verkehrswertes
7.4 Stichtag und Rückwirkungsfiktion
7.4.1 Rückwirkender Spaltungsstichtag
7.4.2 Anmeldung der Spaltung
7.4.3 Persönliche Zurechnung des übertragenen Vermögens am Stichtag
7.5 Erforderliche Bilanzen
7.5.1 Schlussbilanz
7.5.2 Eröffnungsbilanz/Übernahmebilanz
7.5.3 Spaltungsbilanz
7.5.4 Steuerliche Bilanzen
7.6 Auswirkungen bei der spaltenden Gesellschaft
7.6.1 Zurechnung zur spaltenden Gesellschaft bis Stichtag
7.6.2 Bewertung des übertragenen Vermögens
7.6.2.1 Grundsatz der Buchwertfortführung
7.6.2.2 Aufwertungswahlrecht
7.6.3 Rückwirkende Gestaltung des übertragenen Vermögens
7.6.3.1 Sinn und Zweck
7.6.3.2 Verschieben von Wirtschaftsgütern
7.6.3.3 Gewinnausschüttungen, Einlagenrückzahlungen und Gesellschaftereinlagen
7.6.4 Buchgewinn und Buchverlust
7.7 Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft
7.7.1 Übernahme der Salden
7.7.2 Ausweis von Buchdifferenzen nach der Spaltung
7.7.2.1 Buchgewinn
7.7.2.2 Buchverlust
7.7.2.3 Ausschüttungssperre
7.7.3 Steuerliche Bewertung
7.7.4 Beispiele zur Übernahme des Vermögens und zum Ausweis von Buchgewinn und Buchverlust
7.7.4.1 Abspaltung eines Betriebes zur Neugründung
7.7.4.2 Abspaltung eines Mitunternehmeranteils in die Schwestergesellschaft (side-stream) ohne Kapitalerhöhung der übernehmenden Gesellschaft
7.7.4.3 Abspaltung eines Teilbetriebes in die Tochtergesellschaft
7.7.4.4 Abspaltung eines Kapitalanteils up-stream in die Muttergesellschaft
7.7.5 Rechtsbeziehungen zur übertragenden Gesellschaft
7.7.6 Internationale Schachtelbeteiligung
7.7.6.1 Übergang einer bestehenden internationalen Schachtelbeteiligung
7.7.6.2 Entstehen und Erweiterung einer internationalen Schachtelbeteiligung
7.7.6.3 Erweitern einer internationalen Schachtelbeteiligung
7.7.6.4 Untergang einer internationalen Schachtelbeteiligung
7.8 Übertragung und Verwertung von Verlustvorträgen
7.8.1 Übergang des Verlustvortrags der spaltenden Gesellschaft
7.8.2 Einschränkungen der Übertragbarkeit
7.8.3 Verlustvortrag der übernehmenden Gesellschaft
7.8.4 Mantelkauf
7.9 Auswirkungen auf Ebene der Gesellschafter
7.9.1 Bei verhältniswahrender Spaltung
7.9.2 Bei nicht verhältniswahrender Spaltung
7.9.3 Beteiligungen natürlicher Personen im Privatvermögen
7.9.4 Internationale Schachtelbeteiligung
7.10 Verkehrsteuern
7.10.1 Gesellschaftsteuer
7.10.2 Grunderwerbsteuer
7.11 Umsatzsteuer
7.12 Lohnsteuer
7.13 Äquivalenzverletzung

Anhang: Stichwortverzeichnis

Umgründungen von Unternehmen können zu jeder Zeit ihre Aktualität für sich beanspruchen. Diese sind oftmals notwendig, um die passende Rechtsform zu erreichen. Was als passende Rechtsform verstanden wird, ist in jedem Einzelfall zu beurteilen und kann sich im Laufe der unternehmerischen Betätigung und beeinflusst durch geänderte Rahmenbedingungen ändern. Dies im Zeitablauf vielfach auch mehrmals. Das Umgründungssteuergesetz regelt in sechs Artikeln die steuerlichen Konsequen-zen von sechs verschiedenen Umgründungstypen, diese werden in den folgenden Kapiteln im Detail beschrieben. Die Ausführungen berücksichtigen den Stand der Gesetzeslage per Herbst 2014. Im Vergleich zur ersten Auflage, die den Stand per Anfang 2011 berücksichtigte, sind in der Zwischenzeit zahlreiche für Umgründungen relevante Neuerungen zu beachten. Diese sind zum einen durch gesetzliche Neuregelungen verursacht, insbesondere der Vermögenszuwachsbesteuerung (generelle Steuerpflicht von realisierten Wertsteigerungen von Kapitalvermögen, insbesondere Beteiligungen im Privatvermögen), der Immobilienbesteuerung (generelle Steuerpflicht von Gewinnen aus Immobilienveräußerungen) sowie der gänzlichen Neukonzeption der Ausschüttungsfiktion bei Umwandlungen. Zum anderen führen die laufenden Wartungen der Umgründungssteuer-Richtlinien durch die Finanzverwaltung zu Änderungen in der praktischen Handhabung von Umgründungen. Ziel dieses Buches ist es, allen Anwendern einen fundierten Einstieg in und Überblick über die Umgründungspraxis zu bieten. Bewusst soll kein Anspruch dahingehend gelegt werden, sämtliche Aspekte und Problembereiche von Umgründungen vollständig abzudecken. Vielmehr steht die Absicht, die Umgründungsvorgänge verständlich darzustellen, im Vordergrund. Zahlreiche Beispiele sollen helfen, die vielfältigen Problemstellungen zu veranschaulichen. Der Fokus dieses Buches liegt in den steuerlichen und bilanziellen Auswirkungen von Umgründungen. Klarerweise haben Umgründungen auch zahlreiche andere rechtliche und wirtschaftliche Auswirkungen. Auf einige besonders bedeutsame Aspekte wird zur Abrundung hingewiesen. Um den Fokus auf die wesentlichen steuerlichen und bilanziellen Fragen und praxisrelevanten Zusammenhänge zu behalten, wurden bewusst darüber hinausgehende Bereiche ausgeklammert. Dazu zählen insbesondere die Themenbereiche grenzüberschreitender Umgründungen, Umgründungen innerhalb von Unternehmensgruppen oder auch Mehrfachzüge zum selben Stichtag. Bei der Spaltung wurde zugunsten der Handelsspaltung von einer Darstellung der Steuerspaltung abgesehen. Mein aufrichtiger Dank gilt Herrn Dkfm. Herbert Reiter, der mein Interesse für das Umgründungssteuerrecht geweckt und den Beginn meiner steuerlichen Praxis ent-scheidend geprägt hat. Zu Dank bin ich selbstverständlich auch meinen akademi-schen Lehrern Herrn Univ.-Prof Dr. Wolfgang Gassner, Herrn Univ.-Prof. DDr. Eduard Lechner und Herrn Univ.-Prof. Dr. Michael Lang verpflichtet. Besonders hervorheben möchte ich die wertvolle Unterstützung von meiner Kollegin Dr. Martina Gruber bei der Überarbeitung dieses Buches und der Einarbeitung der vielen sich aus den Neuregelungen ergebenden Änderungen. Danken möchte ich auch meinem Kollegen Mag. (FH) Lukas Bernwieser für unsere zahlreichen und oftmals intensiven Diskussionen zu den verschiedensten Umgründungsthemen, die maßgeblich dazu beitrugen, das Buch umfassend, aktuell, praxisnah und lebendig zu halten. Besonders bedanken möchte ich mich bei meiner Familie, meiner Frau Christina und meinen beiden Söhnen Marcus und Georg, die mir während der Überarbeitung dieses Buches mit Verständnis und Unterstützung zur Seite gestanden sind. Wien, im Jänner 2015 Der Autor

Kapitel 2: Verschmelzung 2.1 Vorgang Eine Verschmelzung hat zum Inhalt, dass sich zwei oder mehrere Gesellschaften mit eigener Rechtspersönlichkeit (zB GmbH, AG) vereinigen. Dies hat zum Ergebnis, dass die „wegverschmolzene“ Kapitalgesellschaft zur Gänze auf die aufnehmende Kapitalgesellschaft übertragen wird und damit ihr juristisches Leben beendet. Die übertragende Gesellschaft geht somit durch die Verschmelzung unter. Den wesentlichsten Anwendungsbereich haben Verschmelzungen für Kapitalgesellschaften. Aus österreichischer Sicht sind dies die GmbH und die AG. Allerdings beschränkt sich das Umgründungssteuerrecht nicht nur auf rein inländische Verschmelzungen. Durch die Verschmelzung werden sämtliche Aktiva und Passiva, Rechte und Pflichten auf die aufnehmende Kapitalgesellschaft übertragen. Diese Übertragung erfolgt unter Gesamtrechtsnachfolge, somit automatisch und ohne Notwendigkeit einer Zustimmung zB von Vertragspartnern. Die Verschmelzung und somit auch diese Übertragung werden wirksam, wenn die Verschmelzung im Firmenbuch eingetragen wird. Hinweis: Ungeachtet der Wirkung der Gesamtrechtsnachfolge ist insbesondere zu beachten: - Von der Wirkung der Gesamtrechtsnachfolge sind sogenannte höchstpersönliche Rechte (zB Vorkaufsrechte) nicht erfasst. Diese gehen mit der Verschmelzung unter. - Bei Mietverhältnissen ist zu beachten, dass dem Vermieter das Recht auf Erhöhung auf den ortsüblichen Mietzins zustehen kann. - Ganz allgemein ist zu überprüfen, ob in Verträgen Klauseln bestehen, die auch bei Gesamtrechtsnachfolge zur Anwendung kommen (zB Zustimmungsrechte Dritter). - Auch wenn Dienstverhältnisse in Gesamtrechtsnachfolge übergehen, sind die arbeitsrechtlichen Bestimmungen des AVRAG zu beachten (zB Kollektivvertrags-Zugehörigkeit, Kündigungsschutz uam). - Durch Verschmelzungen gehen Organe der übertragenden nicht auf die übernehmende Gesellschaft über. Soll somit eine bei der übertragenden Gesellschaft als Geschäftsführer oder Prokurist bestellte Person nach Verschmelzung eine solche Funktion in der aufnehmenden Gesellschaft übernehmen, ist dafür eine eigene Bestellung in der aufnehmenden Gesellschaft notwendig. Hinweis: Für eine Verschmelzung besteht kein Betriebserfordernis, dh eine Gesellschaft kann auch dann eine übertragende Gesellschaft sein, wenn sie keine betriebliche Tätigkeit ausübt (zB reine Holding, lediglich Liegenschaftsvermögen, uäm). Dies gilt sowohl für gesellschaftsrechtliche wie auch steuerliche Zwecke (steuerlich hingegen anders bei der Umwandlung, siehe Tz 3.2.3). Wesentlichste Elemente beim Verschmelzungsvorgang sind der Verschmelzungsvertrag und die Beschlüsse der Generalversammlungen/Hauptversammlungen der beteiligten Gesellschaften. Grundsätzlich sind darüber hinaus Verschmelzungsberichte, Verschmelzungsprüfungen sowie eine Vorabeinreichung der Verschmelzungsunterlagen beim Firmenbuch und deren Auflegung am Sitz der Gesellschaft bzw Zusendung an die Gesellschafter vor der Beschlussfassung notwendig. Vereinfachend kann – sofern alle Gesellschafter zustimmen – auf diese Erfordernisse verzichtet werden. Hinweis: Seit dem GesRÄG 2011 ist bei Verschmelzungen einer Tochtergesellschaft up-stream auf ihre 100%-Muttergesellschaft (siehe Tz 2.2.2.2.a) ein Gesellschafterbeschluss der übertragenden Tochtergesellschaft nicht erforderlich. Ein Gesellschafterbeschluss der aufnehmenden Muttergesellschaft ist bereits ab einer Beteiligungsquote von 90% nicht notwendig. 2.2 Verschmelzungsarten 2.2.1 Verschmelzung zur Aufnahme/zur Neugründung Es ist zwischen zwei Verschmelzungstypen zu unterscheiden: - Verschmelzung zur Aufnahme: bei dieser Verschmelzung wird das gesamte Vermögen der übertragenden Gesellschaft auf eine andere bereits bestehende Gesellschaft übertragen. Die Gesellschafter der wegverschmolzenen Gesellschaft verlieren – wegen ihres Untergangs – die Anteile an der übertragenen Gesellschaft und erhalten als Gegenleistung Anteile an der übernehmenden Gesellschaft. - Verschmelzung zur Neugründung: hier wird das Vermögen zweier oder mehrerer übertragender Gesellschaften auf eine neu zu gründende Gesellschaft übertragen. Das heißt, dass die aufnehmende Gesellschaft erst durch die Verschmelzung entsteht. Die Gesellschafter der übertragenden Gesellschaften erhalten als Gegenleistung für die untergehenden Anteile der wegverschmolzenen Gesellschaften Anteile an der neuen Gesellschaft. Von diesen beiden Typen ist in der Praxis die Verschmelzung zur Aufnahme die weitaus gebräuchlichere.