Jahresabschluss, 3. Auflage (eBook)

2.  Ausgewählte Bereiche des Jahresabschlusses

2.1  Anlagevermögen

§ 247 Abs. 2 HGB definiert das Anlagevermögen als all jene Vermögensgegenstände, die dazu bestimmt sind, dem Geschäftsbetrieb dauernd zu dienen.

Allerdings darf der Begriff „dauernd“ in diesem Zusammenhang nicht rein vom Wort her als ein absoluter Zeitbegriff im Sinne von „immer“ oder „für alle Zeiten“ interpretiert werden. Eine „Daueranlage“ liegt bereits vor, wenn es sich um Vermögensgegenstände handelt, die nicht für den kurzfristigen Umlaufprozess bestimmt sind und deren Veräußerung normalerweise nur dann in Betracht kommt, wenn sie dem Unternehmen nicht mehr genügen und durch neuzeitliche Vermögensgegenstände ersetzt werden sollen. Die Zugehörigkeit zum Anlagevermögen ergibt sich also nicht nur aus der Natur eines Vermögensgegenstandes, sondern maßgebend ist allein die Zweckbestimmung.

Im Allgemeinen ordnet man einen Vermögensgegenstand dem Anlagevermögen zu, wenn er länger als ein Geschäftsjahr dem Betrieb dient.

2.1.1  Ausweis des Anlagevermögens

2.1.1.1  Ausweis der immateriellen Vermögensgegenstände

Nach § 266 Abs. 2 HGB gehören zu den immateriellen Vermögensgegenständen:

• selbst geschaffene gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte,
• entgeltlich erworbene Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten,
• Geschäfts- oder Firmenwert sowie
• geleistete Anzahlungen.

a) Konzessionen etc.

Dazu gehören Rechte, die für das Unternehmen einen gewissen Wert besitzen und dazu bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb des Unternehmens zu dienen, wie gewerbliche Schutzrechte (z. B. Konzessionen, Patente, Lizenzen, Marken-, Urheber- und Werksrechte, Gebrauchsmuster, Warenzeichen) und ähnliche Rechte (z. B. Zuteilungsquoten, Syndikatsrechte, Nutzungsrechte, Brenn- und Braurechte). Zudem sind unter diesem Posten bestimmte immaterielle Güter wie Erfindungen, Rezepte oder Geheimverfahren auszuweisen.

b) Geschäfts- oder Firmenwert

Der bei dem Kauf eines Unternehmens oft in Erscheinung tretende Geschäfts- oder Firmenwert (GFW) wird üblicherweise als ein durch Kapitalisierung der voraussichtlichen Erträge berechneter Mehrwert des Unternehmens über die berechenbaren Aktiva abzüglich der Passiva definiert. Diese Begriffsbestimmung geht davon aus, dass dem Veräußerer eines Unternehmens ein Entgelt für einen GFW nur dann gezahlt wird, wenn der Erwerber damit rechnen kann, dass er den Aufwand für diesen Mehrwert in absehbarer Zeit durch die zukünftigen Erträge des Unternehmens vergütet bekommt. Der GFW stellt demnach den Mehrwert dar, den ein Unternehmen über die sonstigen aktivierten Vermögensgegenstände abzüglich der Schulden hinaus hat und dessen Bedeutung darin liegt, dass aufgrund der in ihm enthaltenen Vorteile (Ruf der Firma, Kundenkreis, Absatzorganisation etc.) die Erträge des Unternehmens höher oder zu mindestens gesicherter erscheinen als bei einem anderen Unternehmen mit sonst gleichen Gütern, bei dem jene Vorteile fehlen.

Der bei einem Kauf in der Regel zu vergütende GFW wird auch als derivativer Geschäftsoder Firmenwert bezeichnet. Davon abzugrenzenden ist der originäre Geschäfts- oder Firmenwert, der im Laufe der Geschäftstätigkeit durch eine Höherbewertung des betrieblichen Reinvermögens entstehen kann. Solange für diesen Wert kein Entgelt durch Dritte bezahlt wird, besteht für den originären GFW nach § 248 Abs. 2 HGB ein Bilanzierungsverbot. Im Folgenden wird sich daher auf die Bilanzierung des derivativen GFW konzentriert; wenn von einem GFW gesprochen wird, ist somit immer der derivative GFW gemeint. Dieser ermittelt sich wie folgt:

Abbildung 2-1: Ermittlung des Geschäfts- oder Firmenwerts (GFW)

c) geleistete Anzahlungen

Bei den geleisteten Anzahlungen muss es sich um solche für aktivierungspflichtige immaterielle Vermögensgegenstände handeln. Durch die Aktivierung werden die Zahlungen erfolgsneutral behandelt.

2.1.1.2  Ausweis des Sachanlagevermögens

Nach § 266 Abs. 2 HGB gehören zu den Sachanlagen:

• Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken,
• technische Anlagen und Maschinen,
• andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung sowie
• geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau.

a) Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte etc.

Nach § 151 AktG von 1965 war diese wichtige Position in vier Einzelposten zu untergliedern. Der jetzige Sammelposten stellt eine Vereinfachung dar. Das gilt jedoch nur für den Bilanzausweis. Die Anlagenbuchführung erfordert eine Aufteilung nach Grund und Boden sowie Gebäuden schon aus der Überlegung, dass Gebäude zu den abnutzbaren Vermögensgegenständen gehören, der Grund und Boden dagegen nicht.

Zu den grundstücksgleichen Rechten gehören nur solche, die bürgerlich rechtlich wie Grundstücke behandelt werden, wie das Erbbaurecht und das Dauerwohnrecht nach dem Wohnungseigentumsgesetz. Für den Begriff des Gebäudes sind die Abgrenzungsmerkmale des Bewertungsrechts maßgebend. Ein Gebäude ist danach ein Bauwerk auf eigenem oder fremden Grund und Boden, das Menschen oder Sachen durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden, von einiger Beständigkeit und standfest ist. Auch die Einrichtungen in den jeweiligen Gebäuden, wie Heizungs-, Beleuchtungs-, Lüftungsanlagen, Zuleitungen, Installationen und Rolltreppen rechnen zum Gebäude, wenn sie im wirtschaftlichen Verkehr als unselbständige Gegenstände angesehen werden. Solche Vermögensgegenstände dienen nicht primär der Fabrikation, sondern der Benutzung des Gebäudes und haben auch nur als Bestandteil eines Gebäudes Bedeutung. Selbständige Vermögensgegenstände wie z. B. Betriebsvorrichtungen gehören folglich nicht zu den Gebäuden.

Abschließend sei darauf hingewiesen, dass für die Bilanzierung das wirtschaftliche und nicht das juristische Eigentum maßgebend ist. So ist z. B. ein Grundstück schon bei der Inbesitznahme durch den Erwerber bei diesem zu bilanzieren, und nicht erst bei der Eintragung im Grundbuch, die i. d. R. erst deutlich später erfolgt.

b) technische Anlagen und Maschinen

Hierzu gehören alle Vermögensgegenstände, die ihrer Art nach unmittelbar dem betrieblichen Produktionsprozess dienen und keine Gebäude sind, wie z. B. Raffinerien, Hochöfen, Ziegelöfen, Transportanlagen, Krane, Bagger, Kokereien, Arbeitsbühnen, Silos, Tanks etc.

c) andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung

Es handelt sich um einen Sammelposten, dem alle Vermögensgegenstände zuzuordnen sind, die nicht zu den vorher genannten Gruppen der Sachanlagen gehören, bspw. Arbeitsgeräte, Werkstatt- und Büroeinrichtungen, Modelle, Transportgeräte und Fahrzeuge aller Art etc.

d) geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau

Dieser Bilanzposten enthält sämtliche Ausgaben, die zum Bilanzstichtag für unvollendete und damit noch nicht nutzbare Anlagegüter angefallen sind. Anzahlungen auf Anlagen sind Vorleistungen des eigenen Unternehmens auf schwebende Geschäfte. Der Ausweis dieser finanziellen Mittel im Anlagevermögen lässt sich betriebswirtschaftlich damit begründen, dass mit der Anzahlung liquide Mittel aus dem Umlaufvermögen des Unternehmens ausscheiden. Sie sind dauerhaft zweckbestimmt und haben damit Anlagencharakter. Nach Abschluss der Investitionen im laufenden Geschäftsjahr werden die auf dem Konto „Anlagen im Bau und Anzahlungen auf Anlagen“ ausgewiesenen Beträge den entsprechenden Anlagenkonten...