Steuerrecht - Die Neuregelung des Mantelkaufs nach § 8c KStG: Gesetzessystematik und praxisrelevante Fallbeispiele

Textprobe: Kapitel II, Tatbestand: Trotz der Absicht des Gesetzgebers, die Mantelkaufregelung zu vereinfachen und zu konkretisieren, sind nicht alle Tatbestandsmerkmale des neu eingeführten 8c KStG unzweifelhaft zu interpretieren und anzuwenden, was sich vor allem an der Menge der dazu einschlägigen Literaturquellen bemerkbar macht. Die Finanzverwaltung hat dies schon zu einem frühen Zeitpunkt des Bestehens der neuen Regelung erkannt und am 4.7.2008 ein BMF-Schreiben zur Anwendung des 8c KStG veröffentlicht. Aktuell liegt neben dem Gesetzestext, der Gesetzesbegründung sowie dem BMF-Schreiben, welches ausschließlich für die Finanzverwaltung Bindungswirkung entfaltet, keine verwertbare und auf 8c KStG anwendbare Rechtsprechung vor. Da die noch sehr junge Gesetzesmaterie der neuen Mantelkaufregelung keine der Tatbestandsmerkmale der Vorgängerregelung des 8 Abs. 4 KStG a.F. mehr vorweist, können die dazu entwickelten Rechtsprechungsgrundsätze weder auf 8c KStG übertragen noch darauf angewandt werden. 1. Tatbestandsvoraussetzungen: a) Persönlicher Anwendungsbereich: Aufgrund ihrer Stellung innerhalb des KStG, ihrem Wortlaut und der gewählten Überschrift findet die Verlustabzugsbeschränkung des 8c KStG grundsätzlich nur bei beschränkt oder unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften gemäß 1 Abs. 1 KStG und 2 KStG Anwendung. Die Finanzverwaltung erweitert jedoch entgegen dem eindeutigen Wortlaut diesen Anwendungsbereich zusätzlich auf Personenvereinigungen und Vermögensmassen im Sinne des 1 Abs. 1 KStG sowie Anstalten und Stiftungen. Im Folgenden wird der Begriff der Körperschaft stellvertretend für alle in den persönlichen Anwendungsbereich fallenden Körperschaften und Vereinigungen verwendet. b) Sachlicher Anwendungsbereich: Die Abzugsbeschränkung bezieht sich gemäß 8c Abs. 1 Satz 1 KStG auf alle bis zum Zeitpunkt des ausschlaggebenden Anteilserwerbs nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste). Dieser wenig konkrete Gesetzeswortlaut hat in der Literatur Spekulationen über den Umfang des sachlichen Anwendungsbereichs aufkommen lassen, welche durch die prompte Veröffentlichung des Anwendungsschreibens des BMF vom 4.7.2008 bestätigt wurden. Laut Finanzverwaltung fallen darunter vor allem Verlustvorträge und Verlustrückträge gemäß 10d EStG, welche schon vor der Unternehmensteuerreform 2008 von der Verlustabzugsbeschränkung des 8 Abs. 4 KStG a.F. betroffen waren, sowie darüber hinaus negative Einkünfte nach 2a EStG und Verluste aus 15 Abs. 4, 15a und 15b EStG. Der sachliche Anwendungsbereich der Mantelkaufregelung ist also deutlich erweitert worden, womit mit verschärften Auswirkungen für die Verlustverrechnung bei Körperschaften zu rechnen ist. Auf einen Zinsvortrag gemäß 4h Abs. 1 Satz 2 EStG findet 8c KStG entsprechende Anwendung ( 8a Abs. 1 Satz 3 KStG), was auch für gewerbesteuerliche Fehlbeträge gilt ( 10a Satz 9 GewStG). c) Schädlicher Beteiligungserwerb: Für die Verlustabzugsbeschränkung in Fällen des Mantelkaufs wird auf das zentrale Tatbestandsmerkmal des schädlichen Beteiligungserwerbs abgestellt ( 8c Abs. 1 Satz 1 KStG). Ein solcher liegt nach der Legaldefinition in 8c Abs. 1 Satz 1 KStG dann vor, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % des gezeichneten Kapitals der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehenden Personen übertragen wird oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt. Der Tatbestand des 8c KStG unterscheidet somit grundsätzlich zwischen zwei das Verlustabzugsverbot auslösenden Sachverhalten, dem Anteilserwerb und dem mit einem Anteilserwerb vergleichbaren Sachverhalt, welche unter dem Oberbegriff des sogenannten schädlichen Beteiligungserwerbs ( 8c Abs. 1 Satz 1 KStG) geführt werden. (1) Anteilserwerb: Auf der Tatbestandsseite des Anteilserwerbs muss grundlegend